Документ предоставлен КонсультантПлюс
АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 января 2018 г. по делу N А13-3484/2015
Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Васильевой Е.С., Родина Ю.А., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Вологодской области Поповой О.Ю. (доверенность от 09.01.2018 N 02-21/06/2), Ивашевской С.О. (доверенность от 12.10.2017 N 02-21/06/37), от общества с ограниченной ответственностью «К-2» Роговской Р.П. (доверенность от 10.01.2018), Арслановой Т.Ш. (доверенность от 10.01.2018), рассмотрев 23.01.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 14.04.2017 (судья Баженова Ю.М.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2017 (судьи Докшина А.Ю., Мурахина Н.В., Чередина Н.В.) по делу N А13-3484/2015,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «К-2», место нахождения: 610005, г. Киров, ул. Розы Люксембург, д. 77, кв. 114, ОГРН 1093538001798, ИНН 3526024970 (далее — Общество), обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Вологодской области, место нахождения: 162390, Вологодская обл., г. Великий Устюг, Октябрьский пер., д. 3, ОГРН 1043500729425, ИНН 3526016087 (далее — Инспекция), от 15.12.2014 N 15 в части доначисления 2 243 802 руб. 71 коп. налога на прибыль организаций (далее — налог на прибыль), начисления 425 791 руб. 26 коп. пеней по указанному налогу, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) в виде взыскания 430 889 руб. 54 коп. штрафа, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 151 300 руб. штрафа.
Определением суда первой инстанции от 18.11.2015 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью «Лаборатория судебных экспертиз», место нахождения: 160009, г. Вологда, ул. Челюскинцев, д. 32, оф. 409, ОГРН 1073525017565, ИНН 3525194866, и эксперт данного учреждения Макаров Сергей Александрович.
Решением суда первой инстанции от 14.04.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 25.09.2017, заявленные Обществом требования удовлетворены в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении Обществу 2 243 802 руб. 71 коп. налога на прибыль, начислении 425 791 руб. 26 коп. пеней, привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 430 889 руб. 54 коп. и 136 000 руб. штрафа соответственно; в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано; суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 14.04.2017 и постановление от 25.09.2017 в части удовлетворения требований Общества, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика в полном объеме.
По мнению подателя жалобы, вывод судов об отсутствии у Общества остатков готовой продукции в конце налоговых периодов 2011, 2012 годов неправомерен; расчет распределения расходов на остатки готовой продукции, приведенный в оспариваемом решении Инспекции, является правомерным; вопреки выводам судов двух инстанций Инспекция документально подтвердила расчет расхода топлива, использованного техникой Общества; принятые судами от Общества доказательства, подтверждающие объем заготовленной в проверяемом периоде древесины, не могут учитываться при расчете расходов на топливо; вывод судов о неверном определении Инспекцией средней цены топлива неправомерен; документального подтверждения учета и списания горюче-смазочных материалов (далее — ГСМ) Общество не представило; обстоятельства, указанные Обществом в качестве смягчающих его ответственность по пункту 1 статьи 126 НК РФ, таковыми не являются, в связи с чем снижение судами размера штрафа, наложенного на Общество, неправомерно.
Отзыв на кассационную жалобу не представлен.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, представители Общества возражали против ее удовлетворения.
Третьи лица, надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного заседания, своих представителей для участия в нем не направили, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 Инспекция 29.08.2014 составила акт N 06-13/12 и с учетом возражений налогоплательщика 15.12.2014 вынесла решение N 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением Обществу доначислено 2 243 802 руб. 71 коп. налога на прибыль, начислено 425 791 руб. 26 коп. пеней по указанному налогу, Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 430 889 руб. 54 коп. и 151 400 руб. штрафа соответственно.
Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 20.02.2015 N 07-09/01835@, от 28.10.2015 N 07-09/01870@ апелляционные жалобы Общества на решение Инспекции оставлены без удовлетворения.
Общество частично оспорило решение Инспекции в судебном порядке.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные Обществом требования в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении Обществу 2 243 802 руб. 71 коп. налога на прибыль, начислении 425 791 руб. 26 коп. пеней, привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 430 889 руб. 54 коп. и 136 000 руб. штрафа соответственно.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.
В проверяемом периоде Общество осуществляло заготовку пиловочника, балансов, закупку указанной лесопродукции.
В оспариваемом решении Инспекция указывает, что Общество не организовало раздельного учета и хранения произведенной им продукции и лесоматериалов, приобретенных у поставщиков; в бухгалтерском учете эти операции отражены на счете 43 «Готовая продукция». При указанных обстоятельствах Инспекция произвела расчет остатков товара и собственной продукции исходя из доли закупленного товара в общей сумме выпущенной продукции на счете 43, на котором велся учет готовой продукции и покупных товаров.
Также Инспекция в ходе налоговой проверки пришла к выводу о неправомерном включении Обществом в состав прямых расходов общехозяйственных расходов — сумм налогов, затрат на оплату труда управленческого персонала.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик при исчислении подлежащего уплате налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В целях исчисления налога на прибыль произведенные налогоплательщиком расходы подразделяются на связанные с производством и реализацией и внереализационные (пункт 2 статьи 252 НК РФ).
На основании пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг).
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
В соответствии со статьей 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ и оказанием услуг).
Согласно учетной политике Общества (пункт 2 раздела «Налог на прибыль») на 2011, 2012 годы дата получения дохода (осуществления расхода) определяется по методу начисления. К прямым расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг), относятся:
— все материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 НК РФ, за исключением расходов общехозяйственного назначения;
— расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства и реализации товара (работ, услуг), кроме сотрудников АУП;
— суммы единого социального налога и взносы на обязательное пенсионное страхование, начисленные на суммы расходов на оплату труда;
— суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве и реализации товаров (работ, услуг), за исключением расходов общехозяйственного назначения;
— иные расходы (аренда транспортных средств, за исключением имущества общехозяйственного назначения и т.д.).
Согласно регистрам налогового учета Общества за 2011, 2012 годы к материальным затратам отнесены все расходы, произведенные налогоплательщиком в проверяемом периоде.
В соответствии с налоговой декларацией Общества по налогу на прибыль за 2011 год сумма прямых расходов, относящихся к реализованным товарам, составила 57 649 807 руб., за 2012 год — 44 503 938 руб. Судами установлено, что отраженные в налоговой декларации суммы прямых расходов Общества в соответствующие налоговые периоды совпадают с суммой всех материальных затрат налогоплательщика, отраженной в регистрах налогового учета.
В ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном, в нарушение положений статьи 318 НК РФ, отнесении Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, прямых расходов организации полностью без корректировки на остатки готовой продукции на складе. В результате Инспекция пересчитала налоговые обязательства Общества, считая, что на конец спорных налоговых периодов у Общества имеется остаток готовой продукции.
Как установлено судами, Общество в ходе налоговой проверки представило договоры с поставщиками лесопродукции: открытым акционерным обществом (далее — ОАО) «Корпорация «Вологдалеспром», обществами с ограниченной ответственностью «МегаФлекс», «Орбита Сервис», индивидуальным предпринимателем Бушуевым А.К., крестьянским фермерским хозяйством Попова Н.Д., счета-фактуры, товарные накладные, подтверждающие поставку лесопродукции Обществу в 2011 году.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Общество представило таблицу, детализирующую движение закупленного товара в количественном и стоимостном выражении в 2011 году. При этом судами двух инстанций установлено, что Общество отразило в карточке счета 43 поступление лесопродукции от указанных контрагентов и ее реализацию. Отраженные Обществом данные совпадают с информацией, указанной в книгах покупок и продаж, и подтверждены соответствующими первичными документами.
Из оборотно-сальдовых ведомостей по счету 43 за 2011-2012 годы в разрезе по субконто «отчет производства за смену» следует, что сальдо на конец периодов образовалось по приобретенному товару, а не готовой продукции.
Исследовав представленные в материалы дела доказательства суды установили, что остаток по счету 43 на 31.12.2011 в сумме 2 633 150 руб. 63 коп. и на 31.12.2012 в сумме 2 410 061 руб. 89 коп. является остатком закупленного товара, а не готовой продукции, как полагала Инспекция.
Согласно пояснениям Общества, данным в ходе рассмотрения дела, раздельное хранение готовой продукции и приобретенного у поставщиков товара было частично организовано на промышленной площадке в дер. Прошутино, на территории базы в пос. Приводино. Доставка товаров производилась силами поставщиков, а ее стоимость включалась в цену товаров.
Инспекция в ходе налоговой проверки не проводила осмотра промышленной площадки в дер. Прошутино и базы в пос. Приводино.
Доказательств, опровергающих сведения Общества об организации раздельного хранения готовой и приобретенной лесопродукции, Инспекция в материалы дела не представила.
Суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные в материалы дела доказательства с учетом положений статьи 71 АПК РФ, пришли к обоснованному выводу об отсутствии у Инспекции правовых оснований для доначисления Обществу налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по рассмотренному эпизоду.
В оспариваемом решении Инспекции содержится вывод о неправомерном включении Обществом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, 2 204 636 руб. 34 коп. и 3 700 615 руб. 87 коп. затрат на ГСМ, понесенных в 2011 и 2012 годах.
Как следует из материалов дела и оспариваемого решения Инспекции, в 2011 году Общество было собственником 10 транспортных средств: КамАЗа 53228-15 СОРТ-З Т6305С, КамАЗа 65115-N 3, КамАЗа 53228-15 СОРТ-Т6305С, УАЗа 315196, PONSSE BUFFALO 8W, PONSSE ERGO 6W, МАН ТGS 19.390 4Х2 ВLS-WW, АТЛК-18, МАН ТGА 18.400 4*2 ВLS.
Основанием для непринятия Инспекцией указанных сумм расходов послужило неотражение в представленных Обществом первичных документах фактического расхода топлива. Показания спидометров на начало и конец рабочего дня вносились в путевые листы без учета реального пробега автомобилей, на делянках работники Общества не расписывались за полученное топливо.
В соответствии со статьями 247 и 252 НК РФ основанием для уменьшения налоговой базы при исчислении налога на прибыль является документальное подтверждение реально произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.
В ходе рассмотрения дела Общество пояснило, что включение в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат на топливо производится на основании отчета водителя, совокупного путевого листа, в котором отражены показания спидометра на начало и конец месяца. Норма расхода топлива умножается на пробег каждого автомобиля, указанный в совокупном путевом листе, и делится на 100 км, таким образом, получается расчетное количество топлива, израсходованного в месяц конкретным транспортным средством. Установление расхода ГСМ согласно пробегу по каждому конкретному листу является неправомерным, поскольку данные, указанные в путевом листе, не влияют на применяемый Обществом порядок расчета стоимости израсходованного дизельного топлива. Пробег считается по совокупному путевому листу за отчетный месяц, списание на затраты производится согласно ежемесячным отчетам водителей, оформленным с соблюдением требований статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
В подтверждение правомерности включения в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат на ГСМ Общество представило путевые листы, отчеты о расходе ГСМ, акты контрольного замера расхода топлива, документы по приобретению лесопродукции.
Налоговый орган, указывая на документальную неподтвержденность включения соответствующих затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не оспаривает, что расходы Общества на топливо для заправки автомобилей и лесозаготовительной техники относятся к деятельности, направленной на получение дохода.
Судами двух инстанций установлено, что ОАО «Группа компаний «Илим», являвшееся в проверяемом периоде контрагентом Общества, при проведении встречной налоговой проверки подтвердило взаимоотношения с Обществом, при этом древесина в адрес указанного контрагента доставлялась с использованием транспорта Общества. В соответствии с дополнительными соглашениями N 1 и 1-ОК к заключенному 01.01.2011 Обществом (поставщиком) и ОАО «Группа компаний «Илим» (покупателем) договору N 422 покупатель обязался оплачивать поставщику понесенные последним автотранспортные расходы из расчета стоимости груженого пробега на основании показаний системы спутниковой навигации.
Общество представило в материалы дела договор от 01.01.2011 N 422, акты экспертиз, на основании которых ОАО «Группа компаний «Илим» компенсировало Обществу автотранспортные расходы, сводные таблицы с расчетом ГСМ для поставки указанному контрагенту лесопродукции.
В части правомерности расчета затрат на топливо для лесозаготовительной техники Общество представило в суд таблицу, в которой отражены объемы заготовленной древесины, перевезенные транспортными средствами PONSSE ERGO 6W и PONSSE BUFFALO 8W. Объемы заготовленной древесины установлены Обществом на основании анализа счета 43, сертификатов измерений лесозаготовительной техники и ведомостей заготовленной древесины.
Доказательств иного Инспекцией не представлено.
Как установлено судами, ни в акте налоговой проверки, на в решении налогового органа не указано, на основании каких документов произведен расчет затрат на топливо, использованного автомобилями PONSSE BUFFALO 8W, PONSSE ERGO 6W, принятый Инспекцией. Также Инспекция указала, что расчет расхода топлива на заготовку в 2011 и 2012 годах древесины приведен в приложениях N 1 и 2 к решению Инспекции, однако в приложении N 1 приведен расчет прямых расходов за 2011 год с учетом лизинговых платежей, в приложении N 2 — расчет налога на прибыль за 2011 год.
В приложениях N 1 и 2 к акту выездной налоговой проверки приведен расчет принятых Инспекцией затрат на топливо, использованного лесозаготовительной техникой, однако не указано, какая сумма затрат на топливо заявлена Обществом, какая сумма указанных затрат не принята налоговым органом, на основании каких документов в ходе налоговой проверки установлен объем заготовленной Обществом древесины.
Судами сделан обоснованный вывод, что Инспекция в нарушение пункта 8 статьи 101 НК РФ в оспариваемом решении не изложила обстоятельств совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
Доводы жалобы Инспекции по рассмотренному эпизоду связаны с оценкой доказательств и фактических обстоятельств, установленных судами и положенных в основу обжалуемых судебных актов. Эти доводы выводов судов не опровергают, не свидетельствуют о неправильном применении ими норм налогового законодательства к установленным фактическим обстоятельствам данного дела.
В кассационной жалобе Инспекция оспаривает обжалуемые судебные акты в части уменьшения размера штрафа, наложенного по пункту 1 статьи 126 НК РФ, на основании статей 112 и 114 НК РФ с учетом обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность. По мнению налогового органа, значительный объем запрошенных у налогоплательщика документов, отсутствие негативных последствий для бюджета, умысла налогоплательщика на совершение правонарушения не могут учитываться в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.
В соответствии со статьей 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются, в том числе, иные обстоятельства помимо указанных в этой норме, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Таким образом, в силу указанной нормы правом на снижение штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств обладает не только налоговый орган, но и суд.
При рассмотрении спора, касающегося применения налоговой санкции, суд может учитывать неограниченный круг обстоятельств, смягчающих размер ответственности налогоплательщика (налогового агента), исходя из фактических обстоятельств дела.
При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 3 статьи 114 НК РФ).
Как указано в пункте 16 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой названного Кодекса.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 30.07.2001 N 13-П, правоприменитель при наложении санкции должен учитывать характер совершенного правонарушения, размер причиненного вреда, степень вины правонарушителя, его имущественное положение и иные существенные обстоятельства. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу Конституции Российской Федерации недопустимо.
Таким образом, судебные инстанции, руководствуясь статьями 112 и 114 НК РФ, оценили имеющиеся в материалах дела доказательства и, установив наличие смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств, правомерно снизили размер штрафа.
Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебных актов по настоящему делу в обжалуемой Инспекцией части и удовлетворения кассационной жалобы.
Выводы судов двух инстанций соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
Всем доводам, приведенным Инспекцией в кассационной жалобе, судами первой и апелляционной инстанций дана полная и объективная оценка на основании имеющихся в материалах дела доказательств, в связи с чем у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для иной оценки.
При таких обстоятельствах кассационная инстанция не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, в связи с чем оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 14.04.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2017 по делу N А13-3484/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Вологодской области — без удовлетворения.
Председательствующий
С.В.СОКОЛОВА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Ю.А.РОДИН
——————————————————————
