АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 февраля 2018 г. по делу N А42-7674/2016
Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Александровой Е.Н., Журавлевой О.Р., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области Бирюковой Н.Н. (доверенность от 21.12.2017), рассмотрев 01.02.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 30.05.2017 (судья Кабикова Е.Б.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2017 (судьи Третьякова Н.О., Дмитриева И.А., Згурская М.Л.) по делу N А42-7674/2016,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «ЭкоРегионСтройКонструкция», место нахождения: 184511, Мурманская область, город Мончегорск, Строительная улица, дом 5, ОГРН 1105107000459, ИНН 5107913330 (далее — Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области, место нахождения: 184511, Мурманская область, город Мончегорск, проспект Ленина, дом 11-А, ОГРН 1045100064371, ИНН 5107010515, от 30.06.2016 N 5 в части доначисления 3 635 061 руб. налога на прибыль организаций (далее — налог на прибыль) и 3 307 785 руб. налога на добавленную стоимость (далее — НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), а также в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением суда первой инстанции от 30.05.2017 признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления 3 635 059 руб. налога на прибыль, начисления пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, а также предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в соответствующей части; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Кроме того, по ходатайству налогового органа судом первой инстанции произведена замена ответчика на его процессуального правопреемника в связи с реорганизацией в форме присоединения — Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области, место нахождения: 184350, Мурманская область, город Оленегорск, Строительная улица, дом 55, ОГРН 1045100076471, ИНН 5108900937 (далее — Инспекция).
Постановлением апелляционного суда от 30.10.2017 решение от 30.05.2017 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 30.05.2017 и постановление от 30.10.2017 в части признания недействительным ее решения и направить дело в этой части на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Как утверждает податель жалобы, признавая законным и обоснованным решение Инспекции о доначислении НДС, начислении пеней и штрафа, суды сделали вывод о наличии недостоверных сведений в первичных документах, представленных Обществом, недоказанности реальности хозяйственных операций с обществами с ограниченной ответственностью (далее — ООО) «Строй-Н», «Радон», «Универсал», непроявлении Обществом должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов, что свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного увеличения расходов по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов. Таким образом, по мнению налогового органа, установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства указывают на наличие правовых оснований для отказа в удовлетворении требований Общества в полном объеме. Однако суды признали недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа, посчитав, что Инспекция неправомерно не определила налоговые обязательства Общества по налогу на прибыль расчетным путем. По мнению подателя жалобы, суды необоснованно применили правовую позицию, приведенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее — ВАС РФ) от 03.07.2012 N 2341/12, поскольку Общество учло в составе расходов по налогу на прибыль затраты по хозяйственным операциям, не имеющим реального характера, документооборот по которым носил формальный характер, соответственно, вне зависимости от сдачи результата работ заказчикам у налогоплательщика не имеется оснований включать спорные затраты в состав расходов по налогу на прибыль. Также Инспекция полагает, что в материалы дела ею представлены соответствующие доказательства, свидетельствующие о выполнении работ на объектах заказчиков, поименованных в актах формы КС-2, оформленных от имени субподрядчиков, силами Общества.
В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить без удовлетворения жалобу налогового органа.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы, настаивая на ее удовлетворении.
Общество надлежащим образом извещено о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направило, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 выездной налоговой проверки составила акт от 27.05.2016 N 34 и приняла решение от 30.06.2016 N 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 3 917 463 руб. налога на прибыль и 3 307 785 руб. НДС, а также начислено 2 415 917 руб. 74 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 1 680 563 руб. 48 коп. штрафа.
Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области решением от 10.10.2016 N 340 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу налогоплательщика на решение налогового органа.
Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования частично.
Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверена законность принятых по делу судебных актов в пределах доводов кассационной жалобы Инспекции и возражений относительно жалобы.
Приведенные Обществом в отзыве доводы в обоснование незаконности принятых судами по настоящему делу решения и постановления в части отказа в признании недействительным решения налогового органа о доначислении НДС, начислении пеней и штрафа не принимаются судом кассационной инстанции, поскольку в кассационном порядке судебные акты в этой части Обществом не обжалованы.
Изучив материалы дела, доводы жалобы и проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Общество в проверенном периоде выполняло ремонтно-строительные работы на объектах, расположенных на территории Мурманской области и в Республике Карелия. Для выполнения работ на объектах заказчиков — открытых акционерных обществ (далее — ОАО) «Апатит» и «Олкон», ООО «ХАБ Лоджистикс» в качестве субподрядчиков Общество, в частности, в 2012 году привлекло ООО «Строй-Н», ООО «Радон», ООО «Универсал», в 2013 году — ООО «Радон».
Основанием для доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о неправомерном отнесении Обществом в расходы для исчисления налога на прибыль затрат по взаимоотношениям с ООО «Строй-Н», ООО «Радон», ООО «Универсал» по причине создания налогоплательщиком формального документооборота по сделкам с названными организациями в отсутствие реальных хозяйственных операций, а также направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов, учитываемых для целей налогообложения.
В обоснование данного вывода налоговый орган сослался на то, что результаты мероприятий налогового контроля свидетельствуют о невозможности реального выполнения субподрядчиками спорных работ в связи с отсутствием у них необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической и предпринимательской деятельности (управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, имущества, транспортных средств). Также налоговый орган отметил, что представленные Обществом первичные документы подписаны от имени контрагентов неустановленными лицами и содержат недостоверные сведения; у должностных лиц Общества отсутствует какая-либо информация о спорных субподрядчиках, обстоятельствах заключения с ними сделок, что говорит о непроявлении налогоплательщиком должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.
Суды первой и апелляционной инстанций признали недействительным решение налогового органа в части доначисления 3 635 059 руб. налога на прибыль, начисления пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Принимая такое решение, суды исходили из того, что сам факт выполнения работ и принятия их заказчиками подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом; не выявлено Инспекцией в ходе проверки и обстоятельств, свидетельствующих о наличии у Общества технической возможности самостоятельно выполнить весь объем работ, являющихся предметом договоров, заключенных с ОАО «Апатит», ОАО «Олкон», ООО «ХАБ Лоджистикс»; в ходе судебного разбирательства установлено отсутствие у Общества достаточного количества производственных работников, необходимых для выполнения работ полностью собственными силами, без привлечения субподрядчиков; показаниями опрошенных налоговым органом лиц подтверждается, что силами Общества выполнена только часть работ, к выполнению работ в действительности привлекались субподрядные организации, допрошенные судом первой инстанции в качестве свидетелей лица, выполнявшие работы на объекте строительства в п. Импилахти Республики Карелия, также подтвердили осуществление работ субподрядными организациями. Поскольку в рассматриваемом случае факт выполнения работ исключительно силами самого Общества в ходе судебного разбирательства не доказан, а работы выполнены и приняты заказчиком, суды пришли к выводу, что Инспекция по итогам проверки исчислила налог на прибыль в размере, который не соответствует размеру фактической обязанности налогоплательщика.
Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Условием принятия расходов к уменьшению налогооблагаемой базы является их обоснованность и документальное подтверждение (пункт 1 статьи 252 НК РФ). При этом под расходами налогоплательщика, которые признаются обоснованными и могут быть учтены при исчислении налога на прибыль, понимаются экономически оправданные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
Наряду с указанными положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Как указано в пункте 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.
Верховный Суд Российской Федерации в Обзоре судебной практики N 2(2016), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016, указал, что в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей налогообложение прибыли организаций, установлена соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.
В постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12 сформулирована правовая позиция, согласно которой, если в ходе проведения проверки налоговым органом не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций по приобретению и дальнейшему использованию товаров (работ, услуг), реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, и в случае несоответствия размера задекларированных затрат уровню рыночных цен, налоговый орган уменьшает сумму расходов по спорным операциям, учтенную для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в размере, превышающем установленный в ходе проверки уровень рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Из положений статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ, пунктов 3 и 7 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» следует, что при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Из содержания решения Инспекции усматривается, что основанием для вывода о выполнении работ, заявленных как произведенные при содействии ООО «Строй-Н», ООО «Радон», ООО «Универсал», исключительно силами Общества, без привлечения названных субподрядчиков послужило отсутствие у контрагентов соответствующих материальных и трудовых ресурсов, недостоверность первичной документации, недоказанность нахождения сотрудников ООО «Строй-Н», ООО «Радон», ООО «Универсал» на объектах заказчиков.
При этом Инспекция, за исключением ссылки на информацию, полученную от заказчиков, не привела в решении ни одного доказательства выполнения Обществом всего объема спорных работ именно силами заявителя, наличия у Общества достаточного числа квалифицированных работников, материальных ресурсов, необходимых для проведения работ, которые были предметом договоров Общества со спорным субподрядчиком. Отсутствует в решении и расчет производственных и трудовых затрат, необходимых для выполнения ремонтно-строительных работ, а также сведения о штатной численности работников Общества, использованных в работах материалах.
Между тем работы, отраженные в документах с ООО «Строй-Н», ООО «Радон», ООО «Универсал», в действительности выполнены и в полном объеме переданы заказчикам — ОАО «Апатит», ОАО «Олкон», ООО «ХАБ Лоджистикс».
На основании изложенного суды сделали правомерный вывод о том, что при недостоверности документов на выполнение работ, но реальности этих работ и отражения дохода от их дальнейшей реализации в целях исчисления налога на прибыль расходы, связанные со спорными работами, должны учитываться, исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Поскольку работы по договорам подряда выполнены и сданы заказчикам, Инспекцией не представлено доказательств, опровергающих, что Общество понесло реальные затраты, то налоговые обязательства заявителя по налогу на прибыль по этим работам подлежат установлению налоговым органом с учетом понесенных затрат.
Мотивы, по которым суды первой и апелляционной инстанций отклонили доводы налогового органа относительно выполнения спорных работ силами Общества и включения им в состав расходов по налогу на прибыль собственных затрат, связанных с этими работами, изложены в судебных актах. При этом суды исследовали все имеющиеся в деле доказательства, а также представленные Обществом таблицу применения расчетного метода по налогу на прибыль, расшифровки выполненных работ с затратами по каждому субподрядчику. Получил надлежащую оценку апелляционного суда и представленный налоговым органом расчет трудозатрат по выполнению работ на объектах заказчика.
Размер налоговой выгоды и понесенных затрат, то есть реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом и отражен в оспариваемом решении.
Из решения Инспекции не усматривается, что в ходе проверки было установлено двойное отражение спорных затрат.
В ходе судебного разбирательства налоговый орган не доказал осуществление заявителем двойного учета спорных расходов в целях налогообложения прибыли.
Ссылки налогового органа на то, что согласно сведениям, отраженным Обществом в карточках счетов 20 и 25, заявителем списаны в расходы материалы, наименование которых схоже с наименованием материалов, указанных в актах формы КС-2, оформленных с ООО «Строй-Н», ООО «Радон», ООО «Универсал», не свидетельствуют о двойном учете затрат в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.
Утверждение подателя жалобы о том, что к выполнению работ на объектах заказчиков Общество привлекло физических лиц по договорам подряда, затраты по оплате услуг которых как «заработная плата рабочих» отражены в составе расходов по налогу на прибыль и не исключены налоговым органом в ходе проверки, также не подтверждает двойного учета одних и тех же затрат.
Из материалов дела не усматривается, что привлеченные Обществом физические лица выполняли именно тот объем работ, который указан в документах, оформленных с ООО «Строй-Н», ООО «Радон», ООО «Универсал».
В актах о приемке работ (услуг), выполненных по договору подряда (гражданско-правовому), заключенному на время выполнения определенной работы, на которые ссылается налоговый орган, содержатся сведения о выполнении физическими лицами в составе бригады соответствующих работ. Как пояснило Общество, часть работ, выполненных и сданных заказчикам, производили физические лица, часть — субподрядные организации; конкретные работы (их наименования), которые выполнены физическими лицами и субподрядными организациями, указаны в реестрах актов выполненных работ (помесячных), на основании которых начальник участка и экономист Общества определяли заработную плату работников. Доказательств, подтверждающих, что физические лица выполняли именно те работы, которые отражены в актах о приемке выполненных работ формы КС-2, оформленных от имени ООО «Строй-Н», ООО «Радон», ООО «Универсал», Инспекция не представила.
Иные доводы кассационной жалобы не подтверждают существенных нарушений норм материального и (или) процессуального права, повлиявших на исход дела, были предметом рассмотрения судов, по существу направлены на иную оценку доказательств и установленных обстоятельств по делу.
При таких обстоятельствах судами сделан правомерный вывод о том, что доначисление Обществу налога на прибыль, начисление соответствующих сумм пеней и штрафа не соответствует реальному размеру налоговых обязательств Общества, а решение Инспекции в этой части обоснованно признано недействительным.
Кассационная инстанция не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, в связи с чем оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Мурманской области от 30.05.2017 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2017 по делу N А42-7674/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области — без удовлетворения.
Председательствующий
Ю.А.РОДИН
Судьи
Е.Н.АЛЕКСАНДРОВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
——————————————————————
