Документ предоставлен КонсультантПлюс
АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 марта 2019 г. по делу N А40-8486/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 28.02.2019
Полный текст постановления изготовлен 04.03.2019
Арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Окуловой Н.О.,
судей: Гречишкина А.А., Матюшенковой Ю.Л.,
при участии в заседании:
от заявителя — Маслов А.А. — по дов. от 07.03.2018 N 47/18; Тепляков А.Н. — по дов. от 07.03.2018 N 49/18; Петров К.В. — по дов. от 28.12.2016 N 35/17
от заинтересованного лица — Гевондян М.С. — по дов. от 18.02.2019 N 05-10/00125
от третьего лица — Беликова А.М. — по дов. от 07.02.2019 N 06-24/1
рассмотрев 28.02.2019 в судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7
на решение от 10.08.2018
Арбитражного суда города Москвы,
принятое судьей Бедрацкой А.В.,
на постановление от 02.11.2018
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Кочешковой М.В., Марковой Т.Т., Лепихиным Д.Е.,
по заявлению акционерного общества «СТС»
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7
третье лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 48 по городу Москве
о признании недействительным решения
установил:
акционерное общество «СТС» (далее — АО «СТС», заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (далее — МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7, заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 30.06.2016 N 16-17/13 (далее — решение).
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 48 по городу Москве (далее — третье лицо).
Решением Арбитражного суда города Москвы от 18.05.2017 заявление АО «СТС» удовлетворено.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2017 указанное решение суда отменено, в удовлетворении требований отказано.
Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 12.01.2018 решение Арбитражного суда города Москвы от 18.05.2017 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда 25.09.2017 отменены в части требований о признании недействительным обжалуемого решения инспекции по эпизоду, изложенному в пункте 2.2.3 решения, в указанной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении решением Арбитражного суда города Москвы от 10.08.2018 решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 30.06.2016 N 16-17/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении АО «СТС» по эпизоду, изложенному в пункте 2.2.3 решения, в части выводов о неправомерном включении в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 2012-2014 годы суммы выходных пособий, выплаченных при расторжении трудовых договоров, в общем размере 40 458 556 руб., доначисления налога на прибыль организаций в соответствующем размере признано недействительным, в удовлетворении остальной части требований АО «СТС» отказано.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2018 решение Арбитражного суда города Москвы от 10.08.2018 изменено. Признано недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 30.06.2016 N 16-17/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении акционерного общества «СТС» по эпизоду, изложенному в пункте 2.2.3 решения, в части выводов о неправомерном включении в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 2012-2014 годы суммы выходных пособий, выплаченных при расторжении трудовых договоров, в общем размере 40 428 004 руб., доначисления налога на прибыль организаций в соответствующем размере. В остальной части решение Арбитражного суда города Москвы от 10.08.2018 оставлено без изменения.
Не согласившись с судебными актами судов первой и апелляционной инстанции, заинтересованное лицо обратилось с кассационной жалобой, в которой просит обжалуемые решение и постановление отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения налогового органа по пункту 2.2.3 в части необоснованного завышения расходов на оплату труда работников в части выплат по соглашению сторон при увольнении, превышающих 3 оклада, а именно в размере 11 397 452 руб., соответствующему сумме налога на прибыль в размере 2 279 490 руб.
При этом МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 указывает на то, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене в связи с нарушением норм материального и процессуального права, а также в связи с несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела.
Представитель третьего лица в соответствии с частью 1 статьи 124 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявил о смене наименования третьего лица с Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 48 по городу Москве на Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2, в подтверждение чего представил приказ Федеральной налоговой службы от 13.11.2018 N ММВ-7-4/643@ «О структуре и предельной численности территориальных органов Федеральной налоговой службы».
Поскольку смена наименования третьего лица подтверждена представленными доказательствами, возражений против удовлетворения заявления у представителей сторон не имеется, заявление подлежит удовлетворению в порядке, установленном частью 4 статьи 124 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
АО «СТС» представлен отзыв на кассационную жалобу, в котором он не соглашается с доводами жалобы и просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения. Отзыв приобщен судом к материалам дела с учетом мнений представителей заинтересованного лица и третьего лица.
От третьего лица также поступил отзыв, в котором он соглашается с доводами кассационной жалобы заинтересованного лица и просит изменить обжалуемые судебные акты.
Указанный отзыв приобщен судом к материалам дела с учетом заблаговременности направления отзыва в адрес заявителя и заинтересованного лица.
В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель заинтересованного лица поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Представитель заявителя просил обжалуемое постановление оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.
Представитель третьего лица поддержал позицию заинтересованного лица, кассационную жалобу просил удовлетворить.
Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон и третьего лица, обсудив доводы кассационной жалобы и отзывов, проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения, в связи со следующим.
Как следует из материалов дела и установлено судами, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка АО «СТС» по вопросам правильности исчисления и уплаты всех налогов, сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.
По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией было вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2016 N 16-17/13.
Указанным решением обществу доначислены суммы неуплаченных налогов в размере 39 631 795 руб.; АО «СТС» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 6 779 297, 8 руб. начислены пени по состоянию на 30.06.2016 в размере 3 537 735, 28 руб. Налогоплательщику предложено уплатить суммы налогов, штрафов и пеней, указанных в пункте 3.1 обжалуемого решения, а также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
На указанное решение АО «СТС» была подана апелляционная жалоба в ФНС России (N СТС-0556/2016-И от 03.08.2016). По итогам рассмотрения апелляционной жалобы ФНС России решение Инспекции было частично отменено (Решение ФНС России N СА-4-9/18771@ от 05.10.2016).
Согласно решению инспекции N 16-17/13 от 30.06.2016, в редакции Решения ФНС России N СА-4-9/18771@ от 05.10.2016 АО «СТС», в том числе, доначислен налог на прибыль организаций ввиду включения в расходы при исчислении налога на прибыль организаций выплаченных работникам, прекратившим трудовые отношения с АО «СТС» на основании пункта 1 части первой статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации (по соглашению сторон) выходных пособий (установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму 41 678 004 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в размере 8 335 601 руб. (пункт 2.2.3 решения).
Общество, не согласившись с указанным решением, обратилось с настоящим заявлением в суд.
Частично удовлетворяя заявленные требования по спорному эпизоду, суд первой инстанции, руководствуясь статьями 32, 89, 252, 253, 255, 270 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 56, 57, 71, 72, 77, 129, 81, 136, 178 Трудового кодекса Российской Федерации, исходил из того, что в настоящем деле не имеется достаточных оснований для того, чтобы изменять квалификацию произведенных АО «СТС» выплат, рассматривая их не в качестве выходных пособий, выполняющих функцию защиты работника от временной потери дохода до трудоустройства, а в качестве личного обеспечения работников, предоставляемого за счет бывшего работодателя («золотые парашюты»), материальной помощи и иных аналогичных выплат, не связанных по своей природе с экономической деятельностью налогоплательщика, и не учитываемых в целях налогообложения прибыли согласно статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации.
Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что заявитель, помимо целей, связанных с репутационными рисками и повышения эффективности кадровой ротации, действовал разумно и следовал по пути наиболее быстрого и наименее рискового варианта прекращения трудовых отношений.
Суд апелляционной инстанции, соглашаясь с выводами суда первой инстанции по существу рассматриваемого эпизода, указал, что размер выплат является целесообразным в пределах суммового диапазона в 1-5 среднемесячных заработка и соответствующим Трудовому кодексу Российской Федерации, а потому оспаривание выплат в этих пределах является вторжением в свободу усмотрения сторон трудового договора, при этом в любом случае должен выполняться критерий деловой цели.
Изменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, установил, что судом первой инстанции неверно определена сумма расходов АО «СТС» на оплату труда уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 2012-2014 годы, в части включения выплат сотрудникам Макаровой А.Ю., Исматову С.В., поскольку при признании правильным вывода налоговой инспекции о неправомерном включении в расходы только суммы выплат Макаровой А.Ю., Исматову С.В. свыше пяти среднемесячных заработков (это сумма 1 250 000 руб.), следует, что остальная сумма расходов 40 428 004 руб. (41 678 004 руб. — 1 250 000 руб.) учтена АО «СТС» в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций правомерно.
Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что оспариваемое решение Инспекции (по пункту 2.2.3) является недействительным в части вывода о занижении АО «СТС» налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сумме 40 428 004 руб. и доначислении соответствующей суммы налога.
МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в кассационной жалобе указывает на несогласие с принятыми судебными актами в части признания недействительным решения налогового органа по эпизоду, связанному с неправомерным включением в состав расходов по налогу на прибыль организации выплат сотрудникам по соглашению сторон при увольнении, превышающих 3 оклада.
По мнению налогового органа, судами обеих инстанций формально исследованы доказательства, предоставленные МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7, не дана надлежащая оценка совокупности доказательств и всем доводам налогового органа.
Как утверждает МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7, действия заявителя не направлены на экономию, а лишь регулируют налоговую нагрузку путем необоснованного увеличения расходов.
Заинтересованное лицо в кассационной жалобе приводит довод о том, что АО «СТС» не сокращает расходы на оплату труда, а продолжает их нести и увеличивает в будущих периодах с наймом новых сотрудников, следовательно, экономическая оправданность таких выплат при увольнении сотрудников отсутствует.
Данные доводы рассмотрены и отклоняются судом кассационной инстанции в связи со следующим.
В ходе анализа представленных заявителем документов налоговым органом в ходе проверки установлено, что в составе расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль организаций за 2012-2014 годы АО «СТС» были учтены суммы, выплаченные в связи с расторжением трудовых договоров (прекращением трудовых отношений) с 15 сотрудниками в 2012 г., с 25 сотрудниками в 2013 г., с 28 сотрудниками в 2014 г.
В период увольнения с работниками заключались дополнительные соглашения к трудовым договорам (далее — дополнительные соглашения) и соглашения о расторжении трудового договора, содержащие аналогичные условия и приказы (распоряжения) о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении).
Заявитель заключал дополнительные соглашения к трудовым договорам о расторжении трудового договора с определенными сотрудниками для их увольнения за несколько дней до приказа об увольнении, которые дополняют раздел N 8 «Расторжение трудового договора» пунктом 8.5 следующего содержания: в случае увольнения работника по соглашению сторон дополнительно к расчету при увольнении ему выплачивается выходное пособие.
Налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о необоснованном увеличении заявителем расходов на оплату труда сотрудников в части указанных выплат.
Статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных расходов — экономически оправданных затрат, оценка которых выражена в денежной форме, — при условии, что эти затраты документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Суды обоснованно исходили из того, что налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности.
Кроме того, по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Следовательно, как правильно указали суды обеих инстанций, для признания экономически оправданными расходами выплат работникам, увольняемым по соглашению сторон, значение имеет деловая цель — намерение получить положительный экономический эффект в связи с увольнением конкретного работника, в том числе, вследствие уменьшения или изменения структуры персонала, замены работников и т.п.
В соответствии со статьей 178 Трудового кодекса Российской Федерации выплата выходного пособия предусмотрена в размере от 1 до 3 среднемесячных заработков.
Статьей 180 Трудового кодекса Российской Федерации предусмотрена выплата еще двухмесячного содержания работнику с момента уведомления о сокращении вне зависимости от того, будет ли тот фактически работать этот срок, либо по тому же соглашению увольнение произойдет «досрочно».
Суды обоснованно исходили из того, что споры о том, насколько обоснован тот или иной размер выплат приводит лишь к спорам об оценке экономической целесообразности и вторжению в свободу договора, тогда как обстоятельства обоснованности выплаты «второго» и «третьего» заработка работнику, который не встал на «биржу труда», либо сразу трудоустроился в другое место, что лишало бы его права на повышенный размер выходного пособия не должны оцениваться, поскольку при увольнении сотрудника они находятся вне разумного контроля со стороны работодателя, конкретный размер выплат — это лишь результат договоренности сторон.
Как правильно отмечено судом первой инстанции, в рассматриваемой ситуации экономическая выгода и обоснованность осуществления заявителем спорных выплат сотрудникам (с целью их увольнения и последующей замены другими работниками) для АО «СТС» заключалась в том, что работники увольнялись добровольно по соглашению сторон, что исключало риски АО «СТС», связанные с оспариванием работниками увольнения и их восстановления на работе; отсутствием судебных и иных споров при увольнении, что позволило сохранить/поддержать деловую репутацию АО «СТС» как привлекательного работодателя на рынке медиа-компаний; у заявителя сохранилась возможность принять на указанные должности новых работников, при этом АО «СТС» преследовало цель улучшить качество работы на соответствующих должностях.
Таким образом, является обоснованным вывод судов обеих инстанций о том, что размер выплат уволившимся сотрудникам в пределах суммового диапазона в 1-5 среднемесячных заработка является допустимым и соответствующим Трудовому кодексу Российской Федерации.
При таких обстоятельствах судом было правомерно признано частично недействительным решение инспекции по спорному эпизоду.
Суд кассационной инстанции соглашается с выводом суда апелляционной инстанции о неверном исчислении судом первой инстанции суммы выходных пособий, неправомерно включенной в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций.
При этом суд апелляционной инстанции обоснованно принял во внимание сумму выплат Макаровой А.Ю. и Исматову С.В., превышающую пятикратный размер среднемесячного заработка — 1 250 000 руб. и сумму, указанную в оспариваемом решении налогового органа.
Исследовав и оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные доказательства, суды пришли к правомерному выводу об удовлетворении исковых требований в части, с учетом изменения судом апелляционной инстанции решения суда первой инстанции в части размера суммы выходных пособий.
Несогласие заинтересованного лица с принятыми судебными актами не опровергает выводы судов об обстоятельствах дела и о применении норм материального права, основанные на полном и всестороннем исследовании представленных сторонами доказательств, в связи с чем не может служить основанием для отмены обжалуемых судебных актов.
Переоценка имеющихся в материалах дела доказательств и установленных судами обстоятельств находится за пределами компетенции и полномочий арбитражного суда кассационной инстанции, определенных положениям и статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов в любом случае, по делу не установлено.
При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции полагает, что постановление суда апелляционной инстанции, которым было частично изменено решение суда первой инстанции, следует признать правомерным, а кассационную жалобу заинтересованного лица не подлежащей удовлетворению.
Руководствуясь статьями 284, 286 — 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Изменить наименование третьего лица — Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 48 по городу Москве на Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2018 по делу N А40-8486/17 оставить без изменения, кассационную жалобу — без удовлетворения.
Председательствующий судья
Н.О.ОКУЛОВА
Судьи
А.А.ГРЕЧИШКИН
Ю.Л.МАТЮШЕНКОВА
——————————————————————
