АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 сентября 2022 г. по делу № А40-213006/2021
Резолютивная часть постановления объявлена 12 сентября 2022 года.
Полный текст постановления изготовлен 12 сентября 2022 года.
Арбитражный суд Московского округа
в составе: председательствующего-судьи Каменской О.В.,
судей Дербенева А.А., Матюшенковой Ю.Л.,
при участии в заседании:
от заявителя: Борисова Е.Н. по дов. от 29.09.2021;
от заинтересованных лиц: Осипова А.С. по дов. от 10.01.2022, Дунаев С.А. по дов. от 10.01.2022;
рассмотрев 12 сентября 2022 года в судебном заседании кассационную жалобу
АО «НОВАЯ РЕДАКЦИЯ»
на решение от 17 января 2022 года
Арбитражного суда города Москвы,
на постановление от 11 апреля 2022 года
Девятого арбитражного апелляционного суда,
по исковому заявлению АО «НОВАЯ РЕДАКЦИЯ»
к 1. Инспекция ФНС России № 23 по г. Москве
2. Управлению ФНС России по г. Москве
о признании недействительными уведомления,
установил:
Акционерное общество «Новая редакция» (далее — заявитель, Налогоплательщик, Общество) обратилось с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по г. Москве (далее — Инспекция, налоговый орган, ответчик) и УФНС России по г. Москве (далее — соответчик, Управление) о признании недействительными решения об отказе в приеме налоговой декларации (расчета) за 2-й квартал 2021 года, поданной 30.06.2021 г., выраженное в уведомлении от 02.07.2021 г. и решение № 21-10/125180 от 20.08.2021 г.
Решением арбитражного суда первой инстанции от 17 января 2022 года в удовлетворении заявления отказано.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 11 апреля 2022 года, решение Арбитражного суда города Москвы от 17 января 2022 года оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, АО «НОВАЯ РЕДАКЦИЯ» обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда города Москвы и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда, направить дело на новое рассмотрение.
Представители сторон, явившиеся в судебное заседание кассационного суда, поддержали свои доводы и возражения.
Письменные отзывы представлены в материалы дела.
От АО «НОВАЯ РЕДАКЦИЯ» поступили дополнения к кассационной жалобе, которые приняты судебной коллегией в качестве правовой позиции.
Определением Арбитражного суда Московского округа от 25 июля 2022 года судебное разбирательство по рассмотрению кассационной жалобы АО «НОВАЯ РЕДАКЦИЯ» было отложено на 25 августа 2022 года.
Определением Арбитражного суда Московского округа от 25 августа 2022 года произведена замена состава суда в порядке статьи 18 АПК РФ.
Определением Арбитражного суда Московского округа от 25 августа 2022 года судебное разбирательство по рассмотрению кассационной жалобы АО «НОВАЯ РЕДАКЦИЯ» было отложено на 12 сентября 2022 года.
В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав явившихся в судебное заседание лиц, участвующих в деле, и, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для отмены или изменения судебных актов суда первой и апелляционной инстанций ввиду следующего.
Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, Обществом 30.06.2021 г. в электронном виде направлена по ТКС декларация по налогу на добавленную стоимость за 2-й квартал 2021 года.
Обществом получено по системе ТКС уведомление об отказе в приеме налоговой декларации (расчета) и (или) с указанием, что декларация (расчет) содержит ошибки и не принята к обработке, а именно нарушение установленного порядка представления сведений, налоговый (отчетный) период, за который представляется декларация (расчет), не наступил.
Заявитель обратился с жалобой на отказ Инспекции в приеме налоговой декларации, Управление решением от 20.08.2021 № 21-10/125180@ оставило жалобу Общества без удовлетворения.
Общество, не согласившись с принятыми налоговыми органами ненормативными актами, посчитало их незаконными и необоснованными, не соответствующими действующему налоговому законодательству, что послужило основанием для обращения с заявлением в Арбитражный суд г. Москвы.
В соответствии с п. 1 ст. 198 АПК РФ организация вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения государственных органов, если полагает, что оспариваемое решение не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно п. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативно-правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа, принявшего оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
На основании подпункта 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
В соответствии со статьей 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
В соответствии со статьей 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) по установленной форме (установленному формату), и обязан проставить по просьбе налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) на копии налоговой декларации (копии расчета) отметку о принятии и дату ее получения при получении налоговой декларации (расчета) на бумажном носителе либо передать налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) квитанцию о приеме в электронной форме — при получении налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи.
Согласно пункту 5 статьи 80 НК РФ налогоплательщик (плательщик сбора, плательщика страховых взносов, налоговый агент) или его представитель подписывает налоговую декларацию (расчет), подтверждая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).
Суд апелляционной инстанции, оставляя решение об отказе в удовлетворении заявления без изменения, с выводами суда первой инстанции согласился, признал их правильными, соответствующими имеющимся в материалах дела доказательствам и требованиям закона.
Кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судами дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежит ввиду следующего.
Заявителем 30.06.2021 г. по ТКС в Инспекцию направлена декларация по НДС за 2 квартал 2021, в процессе обработки программным продуктом налоговых органов в автоматическом режиме, сформировано и 02.07.2021 г. направлено Уведомление об отказе в приеме налоговой декларации (расчета), бухгалтерской (финансовой) отчетности в электронной форме и (или) о том, что расчет считается непредставленным по причине: «Нарушение установленного порядка представления сведений/ Налоговый (отчетный) период, за который представляется декларация (расчет), не наступил».
В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Статьей 55 НК РФ определено понятие налогового периода как календарного года или иного периода времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Особый порядок определения налогового периода предусмотрен только для вновь созданных организаций и ИП, а также ликвидируемых (реорганизуемых) организаций и ИП. Сроки представления налоговых деклараций (расчетов) определены нормами НК РФ. При этом порядок исчисления сроков, в том числе сроков представления налоговых деклараций (расчетов), регламентирован статьей 6.1 НК РФ.
Согласно пункту 5 статьи 174 НК РФ налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами), а также лица, указанные в пункте 8 статьи 161 и пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ.
Таким образом, как верно указали суды, моментом возникновения обязанности по представлению налоговой декларации (расчета) за налоговый (отчетный) период является следующий день после дня окончания соответствующего налогового (отчетного) периода.
На основании вышеизложенных обстоятельств, суды делают правильный вывод, что в случае отсутствия первичных документов, являющихся основанием для определения налоговой базы и исчисления суммы налога, подлежащей уплате, информация о налоговой базе и сумме исчисленного налога, отраженная в налоговых декларациях (расчетах), представленных до завершения соответствующего налогового (отчетного) периода, будет являться предположительной (мнимой).
Таким образом, как верно указали суды, налоговые декларации (расчеты), представленные до завершения соответствующего налогового (отчетного) периода и содержащие предположительные (мнимые) показатели, не имеют юридического значения и не подлежат налоговой проверке, поскольку не соответствуют понятию налоговой декларации (расчета), установленного положениями пункта 1 статьи 80 НК РФ.
Как обоснованно указано судами, 09.07.2021 налогоплательщиком представлена декларация по НДС за 2 квартал 2021 с номером корректировки 1. Сформировано и направлено 11.07.2021 г.
Налоговым органом направлено Уведомление об отказе в приеме по причине: Недопустимое (запрещенное) значение элемента (атрибута), НомКорр» в представленном файле = 1, в налоговом органе нет сведений о первичной декларации.
С учетом изложенного выше оспариваемые Уведомления от 02.07.2021 г. от 11.07.2021 г. Инспекции являются законными и обоснованными.
Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов, отмечая следующее.
Довод Общества о том, что его действия по представлению налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2021 года в последний день второго квартала 2021 года — 30.06.2021, обусловлены возможным наступлением неблагоприятного событии отказа в возврате излишне уплаченного налога за 2 квартал 2018 в связи с пропуском трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, был предметом оценки суда апелляционной инстанции и обоснованно отклонен.
В соответствии с НК РФ налоговый период по НДС устанавливается как квартал, соответственно налоговые обязательства формируются за указанный период времени (квартал) с учетом заявленных вычетов, обязанность по уплате по окончании квартала, соответственно ранее представление декларации не позволяет сформировать указанные обязательства в таком виде, как определяет закон.
Налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 25-го числа, следующего за истекшим налоговым периодом (статья 163 и пункт 5 статьи 174 НК РФ).
Такое регулирование не исключает для налогоплательщика возможности в целях реализации его права на возмещение сумм налога на добавленную стоимость, относящегося к более ранним налоговым периодам, представить налоговую декларацию в налоговый орган в рамках предельного трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.
Кроме того, положения статьи 81 НК РФ, которая регулирует порядок подачи уточненной налоговой декларации за прошлые налоговые периоды, также не препятствуют налогоплательщику представлять такую декларацию в любое время с учетом названного срока, в том числе до завершения текущего налогового периода. (Определение
Конституционного Суда от 24.03.2015 № 540-О).
Вместе с тем, Общество могло воспользоваться налоговым вычетом в том налоговом периоде, когда у него возникло такое право, а также правом заявить налоговый вычет в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода, в котором у него возникло указанное право.
В материалы дела Обществом не представлено доказательств существования объективных и уважительных обстоятельств, препятствовавших реализации Обществом права на возмещение НДС с момента истечения трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ относительно II квартала 2018 года, в частности, в связи с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика. У Общества имелось достаточно времени для подачи соответствующей уточненной декларации в пределах установленного трехлетнего срока, отсутствие объективных причин для своевременной ее подачи.
Конституционный Суд РФ в Определении от 27.10.2015 № 2428-О также отметил, что возмещение НДС возможно, в том числе за пределами установленного п. 2 ст. 173 НК РФ срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика (Определения от 3 июля 2008 года № 630-О-П, от 1 октября 2008 года № 675-О-П, от 24 марта 2015 года № 540-О и другие).
Таким образом, как верно указали суды, разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на применение налогового вычета по НДС с учетом предусмотренного законодателем срока на его реализацию осуществляется правоприменительными органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.
Суды, отказывая в удовлетворении аналогичных заявленных налогоплательщиками требований, указывают на отсутствие доказательств невозможности подачи налоговой декларации в более ранний период по объективной причине, в пределах трехлетнего срока (Определении Верховного Суда РФ от 30.12.2019 № 307-ЭС19-24486 по делу № А56-155498/2018).
В пункте 27 Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее — Постановление № 33) указано, что правило пункта 2 статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.
Согласно пункту 28 Постановления № 33 право на налоговый вычет может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница.
Таким образом, как верно указали суды, налогоплательщик вправе предъявить к вычету суммы НДС, предъявленные ему к оплате поставщиками, при соблюдении определенных условий, а именно: товары, а также основные средства должны быть приобретены для операций, облагаемых НДС; приняты к учету на основании соответствующих первичных документов (счетов-фактур), оформленных надлежащим образом. Налогоплательщик может применить вычет по НДС посредством подачи налоговой декларации в течение трех лет после окончания того налогового периода, за который она подается.
Исчислять указанный трехлетний срок следует со дня окончания квартала, в котором возникло право на вычет. В данном случае, по счету-фактуре № 300618007 от 30.06.2018 г. до 30.06.2021 года. Этот срок не продлевается на 25 дней, предназначенных для подачи декларации.
Согласно пункту 1 статьи 2 ГК РФ следует, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке (Разъяснение Президиума ФАС России от 07.06.2017 № 8 «О применении положений статьи 10 Закона о защите конкуренции»).
Изложенное означает, что Общество является самостоятельным субъектом хозяйственной деятельности и несет соответствующие риски.
Вместе с тем, заявительный порядок применения налоговых вычетов заключается в том, что сумма вычетов указывается налогоплательщиком в соответствующем разделе налоговой декларации, представляемой в налоговый орган в установленный законом срок после окончания соответствующего налогового периода.
Относительно довода налогоплательщика, изложенного в заявлении: «Как следует из текста отказа налогового органа в приеме декларации, основания для отказа в приеме документов, необходимых для предоставления государственной услуги в части приема налоговых деклараций (расчетов), предусмотрены пунктом 19 административного регламента ФНС по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов о действующих налогах, сборах и страховых взносах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов, сборов и страховых взносов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также по приему налоговых деклараций (расчетов), утвержденного приказом ФНС России от 08.07.2019 № ММВ~7-19/343@ (далее — Регламент)… Между тем, ни одно из оснований для отказа в приеме декларации по налогу на добавленную стоимость, поданной Обществом 30.06.2021, указанных налоговым органом в уведомлениях об отказе в приеме деклараций от 02.07.2021, не предусмотрено статьей 19 Регламента».
Согласно пункту 5 статьи 80 НК РФ налогоплательщик (плательщик сбора, плательщика страховых взносов, налоговый агент) или его представитель подписывает налоговую декларацию (расчет), подтверждая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).
При представлении налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в своих действиях налоговые органы руководствуются
Методическими рекомендациями по организации электронного документооборота, утвержденными приказом ФНС России от 31.07.2014 г. № ММВ-7-6/398@ (далее — Методические рекомендации), Административным регламентом (далее — Регламент), утвержденным приказом ФНС России от 08.07.2019 № ММВ-7-19/343@, а также порядком представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденным Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме (далее — Приказ ФНС от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@).
Электронный документооборот по приему налоговым органом налоговой декларации за налоговый (отчетный) период от налогоплательщика завершается в полном объеме при получении налогоплательщиком от налогового органа квитанции о приеме и извещения о вводе (п. 1.16 Методических рекомендаций).
Перечень оснований для отказа в приеме налоговой декларации — одним из них является представление декларации не по установленной форме (установленному формату) — закреплен в п. 19 Административного регламента.
При наличии хотя бы одного из оснований, указанных в пункте 19 настоящего Регламента, в срок не позднее 3 рабочих дней, следующих за днем поступления налоговой декларации (расчета), формируется и отправляется в виде почтового отправления уведомление об отказе в приеме налоговой декларации (расчета) (п. 152 Административного регламента).
Заявителем 30.06.2021 по ТКС в Инспекцию направлена декларация по НДС за 2 квартал 2021 года, в процессе обработки программой, в автоматическом режиме, сформировано и направлено Уведомление об отказе в приеме налоговой декларации (расчета), бухгалтерской (финансовой) отчетности в электронной форме и (или) о том, что расчет считается непредставленным по причине: Нарушение установленного порядка представления сведений/ Налоговый (отчетный) период, за который представляется декларация (расчет), не наступил.
Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ утвержден Порядок заполнения налоговой декларации на НДС. Главой I «Общие положения» установлено, что Декларация включает в себя Титульный лист, и 12 разделов. Согласно п. 17 и п. 20 гл. III «Порядок заполнения титульного листа декларации», титульный лист декларации заполняется налогоплательщиком (налоговым агентом), в том числе показатель «Налоговый период (код)».
Согласно «Формату представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме», описывающему требования передачи в электронной форме налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в налоговые органы. Согласно п. 4 Логическая модель файла обмена представлена в виде диаграммы структуры файла обмена. Согласно Приказа ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@, обязательным атрибутом представляемого в налоговый орган документа в электронной форме является налоговый период (Рисунок 1. Диаграмма структуры файла обмена. Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@).
Налоговая декларация, представленная до завершения соответствующего налогового (отчетного) периода, не имеет юридического значения и не подлежит налоговой проверке, поскольку не соответствуют понятию налоговой декларации (расчета), установленного положениями пункта 1 статьи 80 НК РФ.
Налогоплательщиком нарушен установленный Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ порядок заполнения налоговой декларации на НДС. Уведомление об отказе в приеме налоговой декларации от 02.07.2021 г. вынесено в соответствии с пунктом 19 Административного регламента.
Таким образом, как верно указали суды, довод налогоплательщика о том, что отказ налогового органа в приеме налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2-й квартал 2021, поданной Заявителем 30.06.2021, противоречит нормам материального права, основан на неверном толковании норм материального права и неверном толковании разъяснений высших судов и действующей судебной практики.
Выводы суда соответствуют судебной практике — Определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.09.2006 № 91-Г06-7.
Приведенные в кассационной жалобе доводы не свидетельствуют о нарушении судами первой и апелляционной инстанции материального и процессуального права, а фактически указывают на несогласие с выводами судов, основанными на исследовании имеющихся в деле доказательств, которым судами дана надлежащая правовая оценка, и направлены на переоценку исследованных судами доказательств и установленных обстоятельств, что в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Суд кассационной инстанции находит выводы суда первой и апелляционной инстанций законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального и процессуального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.
Доводы кассационной жалобы, сводящиеся к иной, чем у судов, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражных судов и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.
Руководствуясь статьями 284 — 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 17 января 2022 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11 апреля 2022 года по делу № А40-213006/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.
Председательствующий судья
О.В.КАМЕНСКАЯ
Судьи
А.А.ДЕРБЕНЕВ
Ю.Л.МАТЮШЕНКОВА
