АРБИТРАЖНЫЙ СУД ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 9 февраля 2024 г. N Ф03-6634/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 07 февраля 2024 года.
Полный текст постановления изготовлен 09 февраля 2024 года.
Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
председательствующего судьи Черняк Л.М.
судей Меркуловой Н.В., Филимоновой Е.П.
при участии:
от общества с ограниченной ответственностью «Олимп Плюс»: Травников А.С., представитель по доверенности б/н от 21.11.2022;
от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю: Алимгулов А.О., представитель по доверенности от 08.02.2023 N 06-19/05580;
от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Приморскому краю: представитель не явился;
рассмотрев в проведенном с использованием системы веб-конференции судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Олимп Плюс»
на решение от 01.08.2023, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2023
по делу N А51-17815/2022 Арбитражного суда Приморского края
по иску общества с ограниченной ответственностью «Олимп Плюс» (ОГРН 1132543018893, ИНН 2543034077; адрес: ул. Русская, д. 27Д, пом. 38, г. Владивосток, Приморский край, 690069)
к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (ОГРН 1122539000011, ИНН 2543000014; адрес: ул. Русская, д. 19, г. Владивосток, Приморский край, 690039), межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Приморскому краю (ОГРН 1042504383261, ИНН 2540088123; адрес: ул. Пихтовая, зд. 20, г. Владивосток, Приморский край, 690090)
о взыскании переплаты по налогам
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Олимп Плюс» (далее — заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «Олимп Плюс») обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (далее — налоговый орган, МИФНС России N 12 по Приморскому краю), межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Приморскому краю (далее — МИФНС России N 13 по Приморскому краю) о взыскании переплаты по налогам в сумме 8 377 962 руб.
Решением суда от 01.08.2023, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2023, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Дальневосточного округа с кассационной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В кассационной жалобе и дополнениях на нее заявитель приводит доводы о возмещении в полном объеме ущерба, причиненного бюджетам публично-правовых образований в результате совместных действий участников группы, в том числе налогоплательщика. Считает, что общество узнало о нарушении своего права не ранее 23.09.2021, в связи с чем не пропустило трехлетний срок исковой давности для обращения в суд.
Налоговые органы в отзывах на кассационную жалобу и дополнения против доводов общества возражают, просят принятые по делу судебные акты оставить без изменения, жалобу — без удовлетворения.
В судебном заседании, проведенном с использованием систем веб-конференции, представители налогового органа и общества поддержали свои позиции, дав суду соответствующие пояснения.
МИФНС России N 13 по Приморскому краю, надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в том числе с учетом размещения соответствующей информации на официальном сайте арбитражного суда в сети Интернет, явку своих представителей в суд не обеспечила, что в соответствии с частью 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ) не явилось препятствием для рассмотрения кассационной жалобы.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, а также отзывов на нее, заслушав представителей общества и налогового органа, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального права и соблюдение норм процессуального права, суд кассационной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для ее удовлетворения.
Как установлено судами и следует из материалов дела, ООО «Олимп Плюс» являлось плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее — УСН) с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».
МИФНС России N 12 по Приморскому краю в ходе проведения аналитической работы в рамках исполнения полномочий налоговых органов в соответствии с пунктом 4 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), организовала рабочую встречу с руководителем группы компаний ООО УК «Лесхолдинг», оформленную протоколом от 29.09.2021 N 2543/17/23, в результате которой при анализе деятельности группы компаний ООО УК «Лесхолдинг» установлены признаки деятельности ООО «Лира», ООО «Аралия ДВ», ООО «Олимп Плюс», ООО «Митэкс» с характеристиками участников схемы формального разделения бизнеса с целью применения специальных режимов налогообложения, что свидетельствует о налоговых рисках, которые могут быть устранены в случае отказа владельцев от применения схемы дробления бизнеса.
Обстоятельствами, указывающими на применение схемы «дробления бизнеса» ООО «Лира», ООО «Аралия ДВ», ООО «Олимп Плюс», ООО «Митэкс» явились: одно лицо, действующее без доверенности от имени этих юридических лиц и ООО УК «Лесхолдинг»; полное совпадение учредителей; счета в одних банках и их открытие в одну дату; единая бухгалтерская служба у всех лиц в группе; полное совпадение IP-адресов для представления отчетности и доступа к системе к «Бизнес-клиент»; полное совпадение получающих в этих организациях доходы лиц; полное совпадение поставщиков и покупателей лесоматериалов.
По итогам рабочей встречи ООО УК «Лесхолдинг» рекомендовано рассмотреть вопрос об отказе от применения схемы «дробления бизнеса» с целью искусственного распределения выручки на подконтрольных лиц, предложено перевести деятельность ООО «Лира», ООО «Аралия ДВ», ООО «Олимп Плюс» на общий режим налогообложения за периоды, начиная с 01.01.2018; рекомендовано рассмотреть вопрос об уточнении налоговых обязательств по налогам в рамках общего режима налогообложения за период с 01.01.2018.
Протоколом рабочей встречи от 09.11.2021 с участием представителя ООО УК «Лесхолдинг» также отражено установление признаков в деятельности ООО «Лира», ООО «Аралия ДВ», ООО «Олимп Плюс», характеристик участников схемы формального разделения бизнеса с целью применения специальных режимов налогообложения, по итогам рекомендовано рассмотреть вопрос об отказе от применения схемы «дробления бизнеса» с целью искусственного распределения выручки на подконтрольных лиц; группе компаний ООО «Лира», ООО «Аралия ДВ», ООО УК «Лесхолдинг», ООО «Олимп Плюс», ООО «Митэкс» предложено отказаться от применения схемы «дробления бизнеса» путем объединения бизнеса на одно юридическое лицо; рекомендовано рассмотреть вопрос об уточнении налоговых обязательств по налогам в рамках общего режима налогообложения за периоды с 01.01.2018.
По результатам рабочих встреч ООО «Митэкс» (за 2018), ООО УК «Лесхолдинг» (за 2019-2020) как компании-организаторы схемы «дробления бизнеса» представили уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организации и налогу на добавленную стоимость (далее — НДС) с отражением сумм по операциям, включающим операции, ранее отражаемые в деятельности ООО «Лира», ООО «Аралия ДВ», ООО «Олимп Плюс», находящихся на УСН.
ООО «Олимп Плюс» обнулило полностью свои показатели деятельности в декларациях по УСН за 2018, 2019, 2020 годы. По пояснениям заявителя в ходе рассмотрения дела самостоятельной хозяйственной деятельности ООО «Олимп Плюс» не вело, декларации обнулены без отражения каких-либо показателей собственной деятельности за эти периоды.
Согласно сведений информационного ресурса инспекции ООО «Олимп плюс» представлены уточненные налоговые декларации по УСН за 2018 (15.12.2021), 2019 (29.03.2022), 2020 (31.08.2022) годы, в соответствии с которыми суммы ранее исчисленных налогов обнулены (2018 — 7 741 258 руб., 2019 — 1 285 030 руб., 2020 — 7 367 271 руб.), суммы к уплате по данным декларациям в результате корректировок составили ноль руб.
С учетом уплаты авансовых платежей в течение 2018 года по состоянию на 02.04.2019 обязанность по уплате УСН за 2018 год ООО «Олимп Плюс» полностью исполнена.
28.10.2021 МИФНС России N 12 по Приморскому краю принято решение N 218497 о зачете 1,00 руб.
В связи с обнулением показателей декларации за 2018 год, налогоплательщиком 10.12.2021 в МИФНС России N 12 по Приморскому краю направлено заявление N 1 о возврате излишне уплаченного налога за 2018 год в сумме 7 741 257 руб.
15.12.2021 налогоплательщиком в налоговый орган предоставлена уточненная налоговая декларация по УСН за 2018 год, по которой уменьшены все начисления по первичной декларации от 27.03.2019, в связи с чем по состоянию на 15.12.2021 в КРСБ УСН сложилась переплата за 2018 год в сумме 7 741 257 руб.
22.12.2021 МИФНС России N 12 по Приморскому краю принято решение о возврате суммы излишне уплаченного налога N 510545 на сумму 68 276 руб., которая уплачена в бюджет платежным поручением от 25.12.2018 N 214 на сумму 68 277 руб., в связи с чем остаток переплаты составил 7 672 981 руб.
Решение об отказе в возврате налогоплательщику суммы 7 672 981 руб. МИФНС России N 12 по Приморскому краю не принималось.
Поскольку общество не получало решение об отказе в возврате суммы 7 672 981 руб., налогоплательщиком повторно 10.08.2022 направлены девять заявлений о возврате излишне уплаченных сумм.
МИФНС России N 12 по Приморскому краю решениями от 23.08.2022 NN 33472-33480 отказала обществу в зачете (возврате) указанной суммы налога, указав, что заявление общества о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога в соответствии с пунктом 7 статьи 78 НК РФ подано по истечении трехлетнего срока уплаты налога.
Остаток переплаты по состоянию на 23.08.2022 за 2018 год составил 7 672 981 руб.
29.03.2022 обществом адрес налогового органа направлено заявление N 12 о возврате излишне уплаченного налога за 2019 год в размере 1 285 030 руб.
Налоговым органом 04.04.2022 принято решение о зачете N 139395 на сумму 192,36 руб. и решения NN 142609,142610 о зачете на общую сумму 349,63 руб.
По указанному заявлению приняты решение от 11.04.2022 об отказе в возврате N 10248 суммы 705 173,36 руб., в связи с нарушение срока подачи заявления (представлены по истечении трех лет со дня уплаты по платежным поручениям от 26.03.2019 N 24, от 27.03.2019 N 29), решение о возврате суммы излишне уплаченного налога N 142611 на сумму 579 507,01 руб., решение об отказе в возврате N 10247 на сумму 349,63 руб., в связи с произведением зачета на указанную сумму.
Решения от 04.04.2022 N 139395, от 11.04.2022 NN 142609,142610, 142611 приняты налоговым органом по платежным поручениям от 08.10.2019 N 94 на сумму 29 509,86 руб., от 08.10.2019 N 94 на сумму 123 190,14 руб., от 02.12.2019 N 115 на сумму 120 000 руб., от 31.03.2020 N 60 на сумму 307 350 руб.
29.03.2022 в МИФНС России N 12 по Приморскому краю направлены заявления N 13, N 14 о возврате излишне уплаченного налога в размере 700 000 руб. и 4 980 руб. соответственно.
Решениями от 01.04.2022 NN 19331, 19330 налоговым органом отказано в возврате излишне уплаченных сумм в связи с подачей заявлений по истечении трехлетнего срока уплаты налога.
По состоянию на 11.04.2022 остаток переплаты за 2019 год составил 704 981 руб.
Считая отказ налогового органа в возврате суммы переплаты незаконным общество обратилось в арбитражный суд.
Руководствуясь статьями 21, 45, 52, 78, 79, 346.11, 346.21, 346.23 НК РФ, учитывая правовую позицию, изложенную в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.06.2001 N 173-О, суд первой инстанции пришел к выводу о пропуске налогоплательщиком трехлетнего срока на обращение в суд с заявлением о возврате излишне уплаченного налога, а также об отсутствии нарушений прав и законных интересов заявителя по настоящему делу, в связи с чем отказал в удовлетворении заявленного требования.
Выводы суда первой инстанции поддержаны апелляционным судом.
Суд округа соглашается с выводами судов обеих инстанций с учетом следующего.
В силу пункта 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено Кодексом.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов.
В силу пункта 7 статьи 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено НК РФ.
Судами правомерно отмечено, что реализация налогоплательщиком права на возврат излишне уплаченного налога путем применения внесудебного (административного) порядка обусловлена соблюдением сроков на обращение в налоговый орган с соответствующим заявлением, установленных налоговым законодательством. При этом данный срок исчисляется со дня уплаты указанной суммы налога.
Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 21.06.2001 N 173-О разъяснено, что норма пункта 7 статьи 78 НК РФ направлена не на ущемление прав налогоплательщика, который ошибся в расчете суммы налогового платежа по какой-либо причине, в том числе, вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, а напротив, позволяет ему в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите своих законных интересов. В то же время данная норма не препятствует гражданину в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности — со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (часть 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации; далее — ГК РФ).
В постановлении от 25.02.2009 N 12882/08 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки всех имеющих значение для дела обстоятельств в совокупности, в частности, установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания не пропущенным срока на возврат налога.
Бремя доказывания этих обстоятельств в силу статьи 65 АПК РФ возлагается на налогоплательщика.
Как установлено судами, налогоплательщик реализовал внесудебный (административный) порядок обращения с заявлением о возврате суммы переплаты по УСН, в связи с чем срок для подачи заявления следует исчислять с момента фактической уплаты налога в бюджет платежными поручениями от 28.03.2018, 29.03.2018, 16.04.2018, 24.04.2018, 16.07.2018, 24.08.2018, 19.10.2018, 25.10.2018, 15.11.2018, 26.03.2019, 27.03.2019.
Вместе с тем с заявлением о возврате излишне уплаченного налога по УСН общество обратилось 10.12.2021 (по переплате за 2018 год) и 29.03.2022 (по переплате за 2019 год), то есть за пределами срока, предусмотренного пунктом 7 статьи 78 НК РФ.
Принимая во внимание совокупность доказательств, свидетельствующих о пропуске налогоплательщиком установленного трехгодичного срока на обращение с заявлением о возврате излишне уплаченного налога, суды пришли к правильному выводу об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.
Отклоняя доводы налогоплательщика о наличии оснований для возврата переплаты, предыдущие судебные инстанции обоснованно исходили из того, что ООО «Лира», ООО «Аралия ДВ», ООО «Олимп Плюс», ООО «Митэкс», ООО УК «Лесхолдинг» сознательно вовлечены в схему «дробления бизнеса» как взаимозависимые подконтрольные организации, каждая из которых (кроме организаций-организаторов ООО «Митэкс» и ООО УК «Лесхолдинг») формально обладала правом на применение УСН (отвечала условиям применения специального налогового режима), но фактически экономическую деятельность не вела, прикрывая деятельность обществ-организаторов (ООО «Митекс» и ООО УК «Лесхолдинг»), что подтверждается обнулением ООО «Олимп Плюс» данных по итогам деятельности за 2018 — 2020 годы, собственной деятельности общество не вело.
ООО «Олимп Плюс» являлось одной из организаций, уплачивавших УСН и отражавших в своей налоговой отчетности операции, экономическая выгода от совершения которых в действительности отражала деятельность иных лиц, что по существу не оспаривается заявителем по настоящему делу, представив уточненные налоговые декларации с нулевыми показателями дохода.
Выявленное налоговым органом правонарушение могло быть совершено взаимозависимыми обществами только умышленно, поэтому на момент уплаты спорных налогов заявитель не мог не знать об отсутствии оснований для их уплаты. Действия, направленные на уклонение от налоговых обязанностей в установленном размере, не могут предоставлять преимущества недобросовестным налогоплательщикам и искусственно продлевать срок обращения в суд за взысканием излишне уплаченного в результате таких действий налога даже при последующей уплате налога в надлежащем порядке и размерах.
Из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также — консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика — организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).
Иное не отвечало бы природе права налогоплательщика на возврат излишне уплаченных сумм налогов, которое по смыслу взаимосвязанных положений подпункта 5 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 38 и пункта 1 статьи 54 НК РФ возникает при избыточном налогообложении финансово-хозяйственной деятельности, не отвечающем ее действительным результатам.
Судами обосновано указано, что исходя из подлинного экономического содержания отраженных заявителем хозяйственных операций, лицами, фактически осуществляющими хозяйственную деятельность с получением подлежащего налогообложению дохода, являются ООО «Митекс» и ООО УК «Лесхолдинг», именно данные лица в рамках определения их действительных налоговых обязательств имеют право скорректировать доначисленную им недоимку с учетом налогов, уплаченных с соответствующих доходов подконтрольными лицами, тогда как заявитель по настоящему делу не является лицом, чьи права и законные интересы нарушены в сложившейся ситуации и не вправе требовать возврата упомянутых сумм налога.
Данные выводы судов согласуются с позицией Верховного Суда Российской Федерации, которая отражена в определении от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17713.
Статья 2 ГК РФ определяет, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Исходя из пункта 1 статьи 346.11, пункта 3 статьи 346.12, статьи 346.14 НК РФ налогом по УСН, за определенными исключениями, облагаются доходы (либо доходы, уменьшенные на величину расходов) от предпринимательской деятельности налогоплательщика, добровольно избравшего данную систему налогообложения.
В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2007 N 667-О-О разъяснено, что УСН распространяется на всю осуществляемую налогоплательщиком деятельность, а не на ее отдельные виды.
При этом из положений как гражданского, так и налогового законодательства следует, что квалификация деятельности, как предпринимательской, зависит только от характеристик данной деятельности. Последующее принятие налоговым органом ненормативных правовых актов не влияет на характеристики уже осуществленной налогоплательщиком деятельности и на ее квалификацию.
В качестве общего правила пункт 1 статьи 52 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Пункт 2 статьи 346.21 НК РФ также предусматривает, что сумма налога по УСН по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно. Статья 346.23 НК РФ регламентирует обязанность налогоплательщика УСН по самостоятельному представлению налоговой декларации по данному налогу.
Соответственно, как общие положения НК РФ, так и специальные нормы, регламентирующие исчисление и уплату налога по УСН, презюмируют, что налогоплательщик данного налога по итогам налогового (отчетного) периода обладает всей полнотой информации о налогозначимых фактах его собственной предпринимательской деятельности, влияющих на размер указанного налога, вследствие чего он может его самостоятельно исчислить, продекларировать и уплатить.
Исходя из правовой позиции, изложенной в ряде актов высших судебных органов, (в том числе Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 N 17750/10, Определения Верховного Суда Российской Федерации от 03.09.2015 N 306-КГ15-6527, от 11.10.2017 N 305-КГ17-6968, от 12.05.2021 N 309-ЭС20-22198), юридические основания для возврата переплаты по итогам финансово-хозяйственной деятельности наступают с даты представления налоговой декларации (расчета) за соответствующий налоговый (расчетный) период, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган.
По верному суждению судов для общества как лица, участвующего в противоправной схеме искусственного «дробления бизнеса», срок возврата излишне уплаченного УСН исчисляется с момента его уплаты, поскольку налогоплательщик знал, что производит уплату УСН в отсутствие у него такой обязанности, вследствие чего принятые налоговым органом протоколы и уведомления не влияют на порядок исчисления данного срока.
Доводы, изложенные в кассационной жалобе, основаны на неверном толковании норм действующего законодательства, не влияют на правильность выводов судов и не опровергают их, свидетельствуют о несогласии заявителя жалобы с той оценкой, которую суды двух инстанций дали фактическим обстоятельствам, и подлежат отклонению, поскольку направлены на переоценку представленных в дело доказательств, что противоречит положениям статьи 286 АПК РФ.
Выводы судов в соответствии со статьей 71 АПК РФ сделаны на основе полного и всестороннего исследования доказательств по делу, с правильным применением норм материального права. Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов, кассационной инстанцией не установлено.
При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.
Руководствуясь статьями 284, 286 — 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
решение от 01.08.2023, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2023 по делу N А51-17815/2022 Арбитражного суда Приморского края оставить без изменения, кассационную жалобу — без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий судья
Л.М.ЧЕРНЯК
Судьи
Н.В.МЕРКУЛОВА
Е.П.ФИЛИМОНОВА
——————————————————————
