Выставляем корректировочный счет-фактуру

Корректировочный счет-фактура (КСФ) – это документ, который выписывают дополнительно к первоначальному счету-фактуре в случае:
• изменения стоимости ранее произведенных работ, оказанных услуг, отгруженной продукции, в том числе когда изменилась цена или тариф;
• уточнения объема работ, услуг, количества продукции (абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ).

Форма документа и правила его оформления утверждены приложением 2 к Постановлению Правительства РФ «О формах и правилах заполнения документов, применяемых при расчетах по НДС» от 26.12.2011 № 1137. Выставить КСФ нужно в течение пяти календарных дней с момента первичного документа, который подтверждает то, что покупатель согласен на изменение стоимости работ, товаров, услуг или их объемов.

Если покупатель не согласен с изменениями, то корректировочный документ не составляют. В зависимости от конкретной ситуации производят возврат товара, допоставку продукции, другие действия, предусмотренные договором.

От корректировочного нужно отличать исправленный счет-фактуру. Его составляют не в дополнение к первоначальному документу, а вместо него (п. 7 правил заполнения счета-фактуры, утвержденных постановлением № 1137, далее — правила). Исправленный счет-фактуру составляют в случае опечатки, арифметической ошибки и в других подобных случаях. В этом случае стороны не должны составлять какое-либо соглашение на вносимые правки.

Ошибки, которые не мешают налоговикам идентифицировать стороны сделки, название поставленной продукции, ее стоимость, налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, можно не исправлять (абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ, письмо Минфина РФ от 18.12.2017 № 03-07-11/84472).

КСФ выставляют:
• при уменьшении цены и (или) объема поставок;
• при увеличении цены и (или) объема поставок;
• при одновременном увеличении и уменьшении цены и (или) объема поставок.

КСФ на уменьшение выставляют, во-первых, при уменьшении стоимости, например:
• при предоставлении покупателю скидки от поставщика;
• при продаже продукции по предварительной цене, которая впоследствии была уменьшена после предоставления покупателями отчетов о реализации такой продукции (письмо Минфина РФ от 31.01.2013 № 03-07-09/1894);
• при выявлении покупателем меньшего количества продукции по сравнению с количеством, указанным в счете-фактуре (письмо Минфина РФ от 12.05.2012 № 03-07-09/48).
Во-вторых, его выставляют при уменьшении количества продукции, например, когда:
• покупатель вернул часть товара по причине его ненадлежащего качества (письмо Минфина РФ от 17.05.201 № 03-07-05/33105);
• покупатель по согласованию с поставщиком утилизировал некачественный товар (письмо Минфина РФ от 13.07.2012 № 03-07-09/66).

КСФ на увеличение выставляют при увеличении цены и (или) количества поставляемой продукции. Например, когда поставщик отгрузил товар в большем количестве, чем указано в счете-фактуре, а покупатель решил принять весь поставленный товар, включая излишек.

Если был поставлен товар, отсутствующий в первоначальном счете-фактуре, который покупатель согласен принять, то КСФ составлять не нужно. Необходимо оформить исправленный счет-фактуру (письмо Минфина РФ от 16.03.2015 № 03-07-09/13813).

КСФ поставщик и покупатель должны отразить в бухгалтерском учете, а также в декларации по НДС.

Отражение КСФ поставщиком на увеличение
Поставщик регистрирует КСФ в книге продаж в том периоде (квартале), в котором был подписан первичный документ на увеличение стоимости (п. 10 ст. 154 НК РФ, пп. 1,2 правил). В бухучете изменения можно отобразить следующими проводками:

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кт 90.1 «Выручка» — на сумму увеличения цены;

Дт 90.3 «Налог на добавленную стоимость» Кт 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» — на сумму НДС с разницы стоимости отгрузок (доначислен НДС).

Сведения о корректировочном счете-фактуре необходимо отразить в декларации по НДС (п. 10 ст. 154 НК РФ, пп. 38.1, 47.4 порядка заполнения декларации по НДС, утвержденного Приказом ФНС РФ от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@, далее — порядок):
• в графе 3 строк 010, 020 или 041 раздела 3 декларации (в зависимости от ставки НДС) — вместе с налоговой базой по другим операциям, отражаемой в этих строках. Сюда следует включить разницу, на которую увеличилась стоимость поставки по КСФ (без НДС), из граф 14, 15 или 14а книги продаж соответственно;
• в графе 5 строк 010, 020 или 041 раздела 3 декларации (в зависимости от ставки НДС) — в общую сумму налога по другим операциям, отраженным в этих строках. Здесь необходимо отразить сумму НДС к доплате, которая возникла в связи с увеличением стоимости поставки, из граф 17, 18 или 17а книги продаж соответственно;
• в разделе 9 декларации — в него следует перенести данные из книги продаж о корректировочном счете-фактуре в общем порядке.

Отражение КСФ поставщиком на уменьшение

КСФ на уменьшение поставщик регистрирует в книге покупок. Сделать это можно в любом квартале, начиная с того, в котором был получен первичный документ. Главное — не позднее трех лет с момента оставления КСФ (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).
В бухучете поставщика можно отразить следующие проводки:
Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кт 90.1 «Выручка» сторно — на сумму уменьшения цены;

Кт 90.3 «Налог на добавленную стоимость» Дт 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» сторно — на сумму уменьшения НДС.

Сведения о КСФ на уменьшение необходимо включить в следующие строки декларации по НДС (пп. 1, 2 ст. 169, п. 13 ст. 171 НК РФ, пп. 38.13, 45.4 порядка):
• в строку 120 раздела 3 — вместе с другими вычетами, указанными по этой строке. Вычет НДС по КСФ войдет сюда из графы 16 книги покупок. При уменьшении стоимости поставки появляется излишне уплаченный НДС;
• в раздел 8 декларации — в него следует перенести данные из книги покупок о КСФ в общем порядке.

Отражение КСФ покупателем на увеличение

Покупатель регистрирует корректировочный счет-фактуру на увеличение в книге покупок. Сделать это можно начиная с квартала, когда был получен КСФ и в течение следующих трех лет (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Дт 41 «Товары» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму увеличения цены;

Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» указываем дополнительный входной НДС;

Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» увеличиваем вычет по НДС.

В декларации по НДС:
• в строке 120 раздела 3 декларации — вместе с другими вычетами, указанными по этой строке. Необходимо отразить вычет НДС по КСФ из графы 16 книги покупок. Это НДС, который идет к вычету в связи с увеличением стоимости поставки;
• в раздел 8 декларации следует перенести данные из книги покупок о КСФ в общем порядке.

Отражение КСФ покупателем на уменьшение

Покупатель регистрирует КСФ или первичный документ на уменьшение, если он был получен раньше в книге продаж (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Например, проводка при уменьшении стоимости товаров, которые покупатель уже реализовал может быть такой:

Дт 90-2 «Себестоимость продаж» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» сторно — на сумму уменьшения цены;

Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражаем разницу в НДС по первоначальному и корректировочную счетам-фактурам;
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» восстанавливаем ранее принятый НДС.

В декларации по НДС:
• в строке 080 разд. 3 декларации — в сумме налога, подлежащего восстановлению. В нее следует включить разницу НДС по КСФ, из граф 17, 17а или 18 книги продаж. Налог нужно восстановить, так как при уменьшении стоимости поставки был излишне принят к вычету НДС;
• в раздел 9 декларации следует перенести данные из книги продаж о КСФ на уменьшение в общем порядке.

Основанием для выставления КСФ служит первичный документ, который подтверждает согласие покупателя на изменение стоимости или количества поставляемой продукции, работ, услуг. Таким документом может быть:
• договор;
• дополнительное соглашение к договору;
• претензия покупателя, принятая поставщиком;
• акт об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке (письмо Минфина РФ от 12.05.2012 № 03-07-09/48);
• решение суда, вступившее в законную силу, и так далее.

Менять первоначальную товарную накладную, акт выполненных работ или оказанных услуг не нужно. Так как первичный документ меняет цену или объемы, указанные в такой накладной или акте (п. 1 письма ФНС РФ от 24.01.2014 № ЕД-4-15/1121@).

Обязательные реквизиты корректировочного счета-фактуры указаны в п. 5.2 ст. 169 НК РФ и в правилах заполнения документа. Ни тот ни другой документ не содержат обязанности ставить печать. Достаточно, чтобы документ подписали генеральный директор и главный бухгалтер либо другие должностные лица, чьи полномочия удостоверены доверенностью или приказом (п. 6 ст. 169 НК РФ).

Таким образом, наличие печати на корректировочном счете-фактуре необязательно. Ее отсутствие не будет нарушением и не приведет к отказу в вычете.

По желанию или по просьбе покупателя можно поставить печать. В этом случае она станет дополнительным реквизитом документа, что не противоречит законодательству (письмо Минфина РФ от 30.10.2012 № 03-07-09/146). Наличие печати также не может стать основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные поставщиком (письмо ФНС РФ от 26.01.2012 № ЕД-4-3/1193). Ставить можно как печать организации, так и печать, сделанную специально для счетов-фактур.

Итак, налоговая служба не может отказать покупателю в вычете НДС:
• при отсутствии печати в корректировочном счете-фактуре;
• при наличии печати.