Налоговый учет по налогу на прибыль

Обособленный учет хозяйственных операций необходим для определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Данные учета должны отражать общий порядок формирования доходов и расходов, порядок определения доли расходов, которые уменьшают прибыль текущего периода, и затраты, которые относятся к следующим периодам. Дополнительно: в налоговом учете отражаются порядок создания резервов и сумма задолженности по налогу.

Учетная политика — это ключевой регламент, определяющий правила ведения налогового учета в организации. В ней фиксируют способы учета доходов и расходов и расчета налогооблагаемой базы, которые выбрала организация. Выбрав конкретный вариант учетной политики, нельзя использовать другой механизм налогообложения. Учетную политику утверждают заблаговременно: до налогового периода, начиная с которого будут применять ее положения. Разработанную учетную политику необходимо применять последовательно из года в год с момента создания компании и до ее ликвидации. Либо до тех пор, пока в учетную политику не будут внесены изменения. Составлять новую учетную политику ежегодно не нужно.

Основная часть решений, которые необходимо принять при формировании учетной политики для налогообложения, связана с ведением налогового учета в целях расчета налога на прибыль (ст. 313 НК). Этот раздел должен содержать:

1) элементы учета, выбор которых прямо указан в законодательстве;
2) самостоятельно разработанные методы учета, если их разработка возложена на организацию;
3) обоснование используемого метода (то есть ссылки на законодательство, позволяющее его использовать).

В частности, нужно определить:

● порядок признания доходов и расходов (кассовый метод, метод начислений);
● состав и порядок создания резервов;
● способ начисления амортизации по основным средствам;
● условия применения амортизационной премии;
● способ оценки покупных товаров при их реализации;
● способ оценки материалов при отпуске в производство;
● перечень прямых расходов;
● порядок перечисления авансового платежа;
● порядок формирования регистров налогового учета.

Налоговый учет ведется на основании первичных учетных документов (включая бухгалтерские справки), аналитических регистров и непосредственного расчета налогооблагаемой базы. Первичные документы, которые используют для расчета фискальных обязательств, оформляют в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете. Документацию составляют в бумажном или электронном виде, на русском языке, в рублях. Оформлять первичные документы можно на бумаге любого размера.

Для большинства операций формы первичных документов не установлены. Компания может разработать бланки самостоятельно, применять унифицированные формы или доработать их. Бланки документов утверждает руководитель по представлению лица, на которое возложено ведение бухучета.

Первичный документ должен содержать обязательные реквизиты:

1) наименование документа;
2) дату составления;
3) наименование экономического субъекта, составившего документ;
4) содержание факта хозяйственной жизни;
5) величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
6) должности и подписи ответственных лиц с расшифровкой подписи.

Аналитические регистры — это дополнительный источник информации для расчета налога на прибыль. Обязательные формы (бланки) регистров законодательно не установлены. Организация решает, какие регистры использовать в своей деятельности (ст. 314 НК). Если правила отражения операций в бухгалтерском и налоговом учете совпадают, аналитические регистры формировать необязательно. При этом Налоговый кодекс позволяет использовать бухгалтерский учет для заполнения регистров.

Расчет налоговой базы производится непосредственно в декларации по налогу на прибыль, форма которой утверждена Приказом ФНС РФ от 23.09.2019 № ммв-7-3/475. Отчет представляется ежеквартально или ежемесячно в зависимости от отчетного периода, который компания выбрала в учетной политике по налоговому учету. Декларацию сдают российские компании, применяющие общую систему налогообложения, агенты по налогу на прибыль, а также представительства иностранных организаций.

Аналитические регистры для ведения налогового учета разрабатывают компании самостоятельно. Российское законодательство (ст. 313 НК РФ) содержит исчерпывающий перечень обязательных реквизитов, которые необходимо включить в регистр: его наименование, период или дату составления, измерители операций (в натуральном и стоимостном выражении), наименование хозяйственной операции, а также подпись и расшифровку ответственного сотрудника.

При разработке собственных регистров организация может взять за основу формы, рекомендованные налоговым ведомством (методические рекомендации МНС РФ от 27.12.2001). Подготовленные шаблоны налоговых регистров необходимо утвердить в учетной политике для целей налогообложения. Это необходимо сделать либо в виде перечня, если они из числа рекомендованных инспекторами, либо в виде приложения (альбома форм). Дополнительно в учетной политике необходимо указать, какие источники данных будут использоваться при заполнении регистров (бухгалтерские регистры, данные аналитического учета и прочие).

Регистры налогового учета необходимо заполнять в хронологическом порядке. Вести их можно на бумажных (машинных) носителях или в электронном виде. Если в регистре выявлена ошибка, внести исправление вправе лишь сотрудник, ответственный за ведение регистра. Исправление должно быть не только заверено подписью последнего (с указанием даты), но и письменно обоснованно. Внести исправление можно путем включения исправительной записи (если регистр сформирован в электронном виде) или вычеркиванием неверной суммы (если регистр составлен на бумаге).

Отсутствие налоговых регистров признается грубым нарушением правил учета доходов и расходов. Если такое нарушение было допущено в течение одного налогового периода, инспекция вправе оштрафовать организацию на 10 тыс. рублей. Если нарушение обнаружено в разных периодах, размер штрафа увеличится до 30 тыс. рублей. Нарушение, которое привело к занижению налогооблагаемой базы, повлечет за собой штраф в размере 20 процентов от суммы каждого неуплаченного налога, но не менее 40 тыс. рублей.

Данные налогового учета используют преимущественно для расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Анализ регистров позволяет оценить изменения в доходах и расходах, рассчитанных по требованиям законодательства. Эти аналитические сведения используют для налогового планирования: компания на основании сведений за прошлые отчетные периоды может прогнозировать объем бюджетных платежей. Это позволит обоснованно составить бюджет доходов и расходов, а также другие формы управленческого учета.

Другое важное направления анализа налогового учета — оптимизация бюджетных платежей. Используя аналитические регистры, компания может определить, какие методы снижения налоговой нагрузки можно использовать. Например, компания может пересмотреть распределение расходов на прямые и косвенные или изменить методику распределения затрат между основным и вспомогательными производствами.

Важно понимать, что провести полноценный финансовый анализ на основании данных налогового учета невозможно. Это связано со специфической методикой учета активов и обязательств для целей налогообложения прибыли. Многие правила существенно отличаются от методологии управленческого учета. Например, доход в виде выручки для налога на прибыль может учитываться в момент подписания акта о сдачи-приемки услуг (при методе начисления), при этом фактически денежные средства могут поступить на расчетный счет спустя некоторое время.

Анализ можно проводить как на основании регистров, так и сформировав дополнительные отчеты с расширенным их перечнем. Это позволит получить больше сведений для принятия решений. При этом формат и методику анализа компания разрабатывает самостоятельно, исходя из своих потребностей. Законодательного регламента для этого не предусмотрено.

Проверка налогового учета и анализ регистров — важный элемент контроля обязательств компании. Регулярные контрольные мероприятия позволяют выявить налоговые риски до проведения камеральных и выездных проверок ИФНС. Необходимо контролировать:

1. Достоверность данных, внесенных в налоговые регистры. Информация должна соответствовать выбранным способам ведения налогового учета. Сведения должны подтверждаться первичными и иными учетными документами.
2. Наличие подтверждающих документов, корректность их оформления. Они необходимы не только для представления по запросам налоговых органов, но и в качестве обоснования внесения информации в регистры.
3. Своевременность отражения данных. Информацию о фактах хозяйственной деятельности необходимо оперативно фиксировать в аналитических регистрах для формирования точных сведений о налоговых обязательствах организации.
4. Последовательность ведения налоговых регистров. Компания обязана на постоянной основе вести учет с использованием шаблонов, утвержденных учетной политикой. Добавление или изменение реквизитов возможно только вместе с обновлением внутреннего регламента налогового учета.