Налоговая гарантия

Над статьей работали:
Автор: Ирина Кузнецова; редактор: Александр Чепенко

Статья о банковской гарантии включена в Налоговый кодекс РФ в 2013 году. За прошедшие годы сложилась определенная практика применения этого финансового инструмента, гарантирующего исполнение обязательств перед налоговыми органами. Расскажем об этом подробнее
Содержание

1. Банковская гарантия в Налоговом кодексе
2. Банковская гарантия в налоговый орган
3. Выдача налоговых гарантий
4. Учет банковской гарантии

Банковская гарантия в Налоговом кодексе

Для того чтобы досконально разобраться, как применяется банковская гарантия (БГ) в налоговых правоотношениях, изучим это правовое явление в целом.

Банковская гарантия — это общее гражданско-правовое понятие. Под этим словосочетанием обычно понимают документ, содержащий обязательство банка погасить при необходимости долг получателя гарантии перед третьими лицами (ст. 368, разд. 3 ГК РФ). При этом указанными третьими лицами могут быть не только налоговые органы, но и любые другие участники правоотношений. К примеру, банковской гарантией могут быть обеспечены авансы, выданные для производства работ.

Гарантия банка не безвозмездна. Лицо, получающее согласие кредитной организации оплатить его долг, платит за нее определенную денежную сумму.

У сторон банковской гарантии — особые наименования. Так, банк, выдающий рассматриваемый документ, именуется гарантом. Получатель гарантии, т.е. возможный должник, чьи обязательства банку придется погасить, — это принципал. И, наконец, кредитор, т.е. лицо, которое, возможно, будет претендовать на денежное возмещение, называют бенефициаром.

Правила использования банковской гарантии в налоговых отношениях установлены ст. 74.1 НК РФ.

Согласно данной статье банковская гарантия может понадобиться, когда налогоплательщик:

1) претендует на отсрочку в уплате налогов;
2) подает документы на рассрочку налоговых платежей;
3) просит предоставить ему инвестиционный налоговый кредит;
4) в иных случаях, разрешенных законом.

Банковская гарантия — это не передача обязательства и не продажа его. Даже при согласии банка погасить долг принципал в первую очередь обязан рассчитывать на собственные силы. Только если самостоятельно уплатить налоги он будет не в состоянии, в дело вступит гарант, то есть тот самый банк, который выдал гарантию. Он должен будет исполнить налоговое обязательство принципала в полном объеме — заплатить не только сумму налога, но также выставленные пени.

Обязанность банка по внесению указанных платежей наступит лишь при определенных условиях, установленных гарантией. А требование к кредитной организации предъявит не принципал, получивший гарантию, а бенефициар, то есть в рассматриваемом случае налоговый орган.

В соответствии с пунктом 6 статьи 74.1 НК РФ такое требование налоговый орган вправе предъявить в течение 30 дней с момента возникновения задолженности. Пунктом 7 той же статьи НК РФ на исполнение обязанности по оплате налоговых долгов принципала банку отводится 5 дней с момента получения соответствующего документа из ФНС.

Отказаться от выплаты денег банк не имеет права. Единственно возможная причина для отказа — истечение срока действия банковской гарантии.

Если банк выплату не осуществляет, реализация права требования налогового органа происходит в форме бесспорного списания нужной суммы со счетов банка.

Банковская гарантия в налоговый орган

Итак, в предыдущем разделе статьи мы выяснили, в каких случаях налогоплательщику может понадобиться банковская гарантия для предъявления в налоговый орган. Разберемся теперь с тем, как должен быть оформлен этот документ и каков порядок его подачи.

Гарантия, предназначенная для подачи в налоговую, подлежит составлению в строгом соответствии с установленными Приказом ФНС РФ от 28.02.2024 № ЕД-7-15/162@ правилами.

В разделе 1 приложения 1 к указанному приказу сказано, что такая гарантия создается в виде документа с расширением имени файла XML. Другие разделы этого документа регламентируют, как должны выглядеть параметры первой строки файла обмена и его логическая модель, имя файла, содержащего XML-схему, код формы отчетности и другие технические моменты. Строки файла заполняются в соответствии с таблицами, приведенными в приложении 1.

В соответствии с приложением 2 к приказу гарантия должна быть подписана усиленной квалифицированной электронной подписью (УКЭП) представителя банка, обладающего таким правом.
Направляется УКЭП в налоговую инспекцию в электронной форме посредством подходящих для этого средств связи.

Согласно статье 74.1 НК РФ банковская гарантия должна отвечать следующим требованиям:

1) ее нельзя отозвать и передать другому лицу;
2) она не должна предусматривать представление налоговым органом гаранту документов, не указанных в законе;
3) она должна действовать не менее 6 месяцев после дня истечения срока, предоставленного налогоплательщику для уплаты налога, обеспеченного этой гарантией. Однако иное правило может быть установлено законом;
4) сумма, на которую она выдана, не должна быть меньше суммы покрываемого ею обязательства налогоплательщика;
5) в ней должно быть прописано, какие меры вправе предпринять налоговый орган для взыскания обеспечиваемой гарантией задолженности и в какие сроки.

Выдача налоговых гарантий

Не всякий банк может выдать гарантию для налоговых целей. Это право есть только у тех кредитных организаций, которые включены в соответствующий перечень и отвечают установленным требованиям.

Этот перечень ведет Минфин РФ, а сведения, которые он использует для этого, предоставляются ему Центральным банком РФ.

Список банков, которые вправе выдавать налоговые гарантии, ведомство размещает на своем официальном сайте в Интернете https://minfin.gov.ru/ru/perfomance/tax_relations/policy/bankwarranty/.
Банк может быть включен в рассматриваемый перечень при соблюдении следующих условий:

1) у него имеется лицензия Центробанк на осуществление банковских операций;
2) он работает более 5 лет;
3) у него есть собственные средства (капитал) банка в размере не менее 1 млрд рублей;
3) он соблюдает обязательные нормативы, предусмотренные Законом от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации», и в последние полгода не пропустил ни одной отчетной даты;
4) в отношении него Центробанк не заявлял требования о финансовом оздоровлении (за исключением случаев, когда речь идет о банке, в отношении которого ЦБ РФ либо госкорпорацией «Агентство по страхованию вкладов» предпринимаются меры по недопущению банкротства.

Помимо банков, гарантию для налоговых целей может также выдать государственная корпорация развития «ВЭБ.РФ». Включение этой корпорации в вышеуказанный перечень и соблюдение других перечисленных условий не требуются.
Правительство РФ устанавливает максимальную сумму каждой выданной гарантии и общую максимальную сумму всех одновременно выданных «ВЭБ.РФ» гарантий.

Учет банковской гарантии

Бухгалтерский учет БГ различается в зависимости от того, кем именно из ее участников он осуществляется.

Применительно к принципалу учет осуществляется следующим образом.

При заключении договора БГ принципал платит банку комиссию. Гарантия, полученная для налоговых целей, не связана с приобретением новых активов, поэтому подлежит учету в составе прочих расходов. Отражать ее следует на затратных счетах 20, 26 и 44. Кроме того, используется счет 97.21 «Прочие расходы будущих периодов» или счет 91.2 «Прочие расходы».

Конкретные правила бухгалтерского учета подобных затрат необходимо предусмотреть в учетной политике организации.

Получается, что возможны два варианта проводок:

1) Дебет 76.09 — Кредит 51 — перечисление вознаграждение гаранту;
Дебет 91.2 — Кредит 76.09 — отражение комиссии в составе прочих расходах;

2) Дебет 97.21 — Кредит 76.09 — принята к учету сумма комиссии;
Дебет 20, 26, 44 — Кредит 97.21 — списание платы за БГ ежемесячно равными частями.

Налоговый учет предполагает, что банковская комиссия будет считаться расходом на банковские услуги. НДС ее облагать не нужно, а включать следует в состав внереализационных расходов.

Минфин рекомендует вести учет расходов на оплату банковской комиссии равномерно в течение всего времени ее действия, если она предоставлена более чем на один налоговый период.

Ошибка при отражении банковской гарантии в бухгалтерских и документах может привести к претензиям со стороны налоговых органов и убыткам в виде штрафов. Если налоговым органом принято решение о привлечении к ответственности за неправильное ведение бухгалтерского учета, его можно обжаловать по правилам, предусмотренным главой 19, раздела 7 НК РФ.