Комиссионная торговля: документы, налоги, проводки

Комиссионная торговля представляет собой услуги посредника, который продает чужой товар за вознаграждение. В рамках деятельности заключается посреднический договор, по которому агент по поручению заказчика за плату совершает сделку.

В процессе продажи товаров с конечным покупателем взаимодействует посредник. Он и составляет отгрузочные документы. Комитент же может в отношения с покупателем не вступать.

Право собственности на товары до момента их реализации остается у продавца. Поэтому после выполнения поручения комитента комиссионер обязуется представить заказчику отчет об исполнении с указанием объема продаж в количественном и стоимостном выражении, сумм поступившей от покупателя оплаты, остатков товаров, а также перечислить деньги, полученные от покупателей.

Посредник может действовать от своего имени или от имени принципала. В первом случае при реализации товаров документы для покупателя составляются от имени посредника. Таким является договор комиссии. Во втором варианте, например, по договору поручения, документы составляют от имени продавца.

Заказчик выплачивает комиссионеру вознаграждение, которое по условиям договора комиссии является обязательным, а также возмещает агенту израсходованные на исполнение сделки суммы. По договору поручения вознаграждение выплачивается, только если оно предусмотрено условиями соглашения.

По общему правилу комиссионеру не должны возмещаться расходы на хранение находящихся у него товаров. Однако договором может быть предусмотрено иное. При этом комитент вправе учесть такие расходы в налоговом учете, поскольку является собственником товаров.

В случае утраты товара при хранении посредник должен возместить их стоимость собственнику.

В настоящее время договор комиссии часто заключается при торговле через маркетплейсы. В данном случае торговая площадка организует процесс продаж, а право собственности на товар до момента реализации остается у продавца (п. 1 ст. 996, ст. 1001, 1011 ГК РФ).

Состав первичных документов для оформления комиссионной сделки экономический субъект определяет лично. Можно использовать унифицированные или самостоятельно разработанные формы. Главное, чтобы они включали все обязательные реквизиты (ч. 2, ст. 9 закона №402-ФЗ).

В момент передачи товара на склад посредника оформляют первичный документ на отпуск товара комиссионеру. Таким бланком может быть товарная накладная по форме ТОРГ-12, акт приема передачи товаров ТОРГ-1 либо индивидуально разработанная форма накладной. В отгрузочном документе отражают наименование товаров, их количество и цену продажи.

Кроме того, нужно указать, что передача происходит в рамках посреднического договора, а также привести его реквизиты. Это подтвердит, что такая операция не является реализацией.

Поэтому в данном случае выставлять счет-фактуру или УПД продавец не обязан.
Комиссионер, в свою очередь, составляет накладную и счет-фактуру или УПД в двух экземплярах. Первый передается покупателю, а второй – регистрируется в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур.

После реализации товара комиссионер сообщает заказчику данные счета-фактуры, а заказчик выставляет счет-фактуру посреднику той же датой, что и документ, выданный покупателю. В строке «Поставщик» указывают реквизиты принципала, а в строке «Покупатель» – наименование конечного покупателя, а не посредника.

Комитент регистрирует такой счет-фактуру в книге продаж, а комиссионер – в части 2 журнала учета счетов-фактур.

По итогам реализации посредник составляет отчет для комитента с приложением копий первичных документов и счетов-фактур. Отчет является для продавца основанием отражения выручки в бухгалтерском и налоговом учете.

Форма и содержания документа законом не установлены. Поэтому стороны вправе самолично определить порядок его составления. Как правило, здесь приводят данные о наименовании и количестве реализованных товаров, их цене и сумме продаж. Также может быть включена информация о расходах, которые комиссионер понес по условиям договора за счет принципала.

Срок представления отчета определяется условиями соглашения. Обычно он составляет неделю или месяц. Если же срок не определен, то отчет формируется по мере исполнения договора или его окончания.

На сумму вознаграждения комиссионер выставляет акт и счет-фактуру или УПД. Такие документы посредник отражает в книге покупок, а принципал – в книге продаж.
Если агент доставляет товары покупателям, то он оформляет все транспортные документы, а их копии прикладывает к отчету для продавца.

На маркетплейсах товары продают преимущественно физлицам. Если торговая площадка участвует в расчетах, она принимает деньги, а оплату за товар переводит продавцу за вычетом вознаграждения и расходов.

Прием денег от физлица требует от комиссионера применять ККТ. При этом выставлять счет-фактуру не нужно. Достаточно передать показатели ККТ принципалу, который зарегистрирует их в книге продаж, чтобы начислить НДС со стоимости проданных товарах.

Помимо документов на свое вознаграждение, торговая площадка может предоставить акты на дополнительное обслуживание. Например, это услуги по продвижению, размещению, хранению и доставке товаров. Иногда маркетплейсы представляют заказчикам позаказный отчет о реализации, реестры продаж юридическим лицам, отчеты о перечислениях и взаиморасчетах, акты сверок и расхождений.

Передача товаров комиссионеру реализацией не признается. Поэтому их фактическую себестоимость до момента перехода права собственности нужно отражать на счете 45 «Товары отгруженные».

На дату передачи товаров в бухучете делается проводка: Дебет 45 Кредит 41 — переданы товары посреднику для реализации.

Расчеты с агентом отражаются с использованием счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Как правило, к нему открывают следующие субсчета:
• «Расчеты с посредником за проданные товары»;
• «Расчеты с посредником по комиссионному вознаграждению»;
• «Расчеты с посредником по возмещению расходов».

На дату реализации товаров комиссионер проводит следующие записи:

• Дебет 62 Кредит 90-1 — отражена выручка от реализации по договору комиссии;
• Дебет 90-3 Кредит 68 «НДС» — исчислен НДС с реализации;
• Дебет 90-2 Кредит 45 — списана себестоимость проданных товаров;
• Дебет 76 «Расчеты с посредником за проданные товары» Кредит 62 — отражена задолженность агента по перечислению оплаты за товары.

На дату утверждения отчета посредника проводки будут следующими:

• Дебет 44 Кредит 76 «Расчеты с посредником по комиссионному вознаграждению» — отражена сумма посреднического вознаграждения;
• Дебет 19 Кредит 76 «Расчеты с посредником по комиссионному вознаграждению» — начислен НДС с вознаграждения;
• Дебет 44 Кредит 76 «Расчеты с посредником по возмещению расходов — зафиксирована сумма затрат, подлежащих возмещению на основании договора и отчета посредника;
• Дебет 68 «НДС» Кредит 19 — НДС по посредническому вознаграждению принят к вычету.

Если комиссионер участвует в расчетах, то на дату поступления оплаты от посредника в учете комитент отражает в учете:

• Дебет 51 Кредит 76 «Расчеты с посредником за проданные товары» — получена оплата от посредника за реализованные товары за вычетом вознаграждения и иных расходов по договору;
• Дебет 76 «Расчеты с посредником по комиссионному вознаграждению» Кредит 76 «Расчеты с посредником за проданные товары» — произведен зачет вознаграждения в счет оплаты проданных товаров;
• Дебет 76 «Расчеты с посредником по возмещению расходов» Кредит 76 «Расчеты с посредником за проданные товары» — зачтена сумма возмещаемых затрат в счет оплаты реализации.

Когда же комиссионер в расчетах не участвует, принципал при поступлении оплаты от покупателя отражает следующие операции: Дебет 51 Кредит 62 — получена оплата от покупателя за товары.

На дату оплаты вознаграждения посреднику проводки такие:

• Дебет 76 «Расчеты с посредником по комиссионному вознаграждению» Кредит 51 — выплачено вознаграждение агенту;
• Дебет 76 «Расчеты с посредником по возмещению расходов» Кредит 51 — возмещены затраты, связанные с исполнением посреднического договора.

Если комитент не является плательщиком НДС, в бухучете он не начисляется.
Когда принципал применяет ОСНО или УСН, выручка от реализации товаров признается его доходом. В составе налоговой базы учитывают все поступления по договору комиссии, включая комиссионное вознаграждение и возмещаемые расходы.

Доход признается на дату, которая указана в отчете комиссионера о реализации. При этом посредник обязан известить комитента о продаже в течение трех дней с момента окончания отчетного периода (ст. 316 НК РФ).

Если комиссионер применяет кассовый метод или специальный налоговый режим, то доход отражают не ранее поступления оплаты.
Доходы, полученные по посредническому договору, заказчик вправе уменьшить на стоимость товаров.

Комиссионное вознаграждение отражается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Такие затраты также принимаются на основании отчета посредника (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Реализация по договору комиссии облагается НДС. Плательщиком является комитент, поскольку имущество принадлежит ему на праве собственности.
Налоговой базой признается стоимость товаров, которые агент продает покупателю. Моментом определения базы служит наиболее ранняя из дат: день отгрузки или день полной или частичной оплаты за товар. Информацию о таких датах комитент может получить из первичных документов, которые являются приложением к отчету посредника.
Если принципал применяет спецрежим, он не является плательщиком НДС. Поэтому комиссионер не должен выставлять покупателю счет-фактуру. Такое условие нужно прописать в договоре.

В составе доходов агент признает посредническое вознаграждение за оказанные услуги. Если комиссионер применяет общий налоговый режим и метод начисления, выручка учитывается в момент оказания услуги. Такая дата определяется условиями договора. Это может быть, например, отгрузка товаров покупателю, поступление денег за отгруженные товары комитента и другие.

Факт оказания услуги подтвердит отчет комиссионера.
В случае применения кассового метода посредник признает доход на дату оплаты. Тогда в составе налогооблагаемой базы учитываются полученные авансы (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Расходами комиссионера являются затраты, которые не подлежат возмещению принципалом. В бухгалтерском учете они признаются на дату признания выручки (п. 19 ПБУ 10/99).
В налоговом учете такие затраты включают в состав расходов, связанных с производством и реализацией в том отчетном периоде, к которому относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ).
Если комиссионер использует кассовый метод, расходы признаются по мере оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

В процессе исполнения обязательств по договору комиссии в учете посредник делает следующие записи:

• Дебет 004 — получены товары для продажи от комитента;
• Кредит 004 — реализованные товары списаны с учета.

Если комиссионер участвует в расчетах, проводки будут следующими:

• Дебет 62 Кредит 76 «Расчеты с принципалом за проданные товары» — отражена реализация товаров покупателю;
• Дебет 51 Кредит 62 — получена оплата за товары от покупателя.

Если денежные средства за товары комиссионеру напрямую не поступают, данные операции в учете не отражаются.

Остальные проводки идентичные для обоих случаев.

На дату утверждения отчета комиссионера отражают:

• Дебет 76 «Расчеты с заказчиком по вознаграждению» Кредит 90-1 — отражена сумма вознаграждения;
• Дебет 90-3 Кредит 76 «Расчеты с заказчиком по вознаграждению» — начислен НДС с суммы оказанных услуг;
• Дебет 76 «Расчеты с заказчиком по возмещению расходов» Кредит 60 — отражена сумма затрат, которые подлежат возмещению заказчиком.

На дату поступления средств от заказчика:

• Дебет 51 Кредит 76 «Расчеты с заказчиком по вознаграждению» — получена оплата вознаграждения от заказчика;
• Дебет 51 Кредит 76 «Расчеты с заказчиком по возмещению расходов» — получено возмещение затрат от принципала.

При участии посредника в расчетах в бухучете также отражают операции взаимозачета:

• Дебет 76 «Расчеты с заказчиком за реализованные товары» Кредит 76 «Расчеты с заказчиком по вознаграждению» — зачет суммы вознаграждения в счет оплаты товаров;
• Дебет 76 «Расчеты с заказчиком за реализованные товары» Кредит 76 «Расчеты с заказчиком по возмещению расходов» — зачтены возмещаемые затраты в счет оплаты проданных товаров.

Посредник, который не является плательщиком НДС, проводку по начислению налога в учете не отражает.