Как учесть расходы на аренду жилья для сотрудников

Учесть для целей налогообложения затраты по найму жилья для иногородних работников компания может, только если такие выплаты закреплены в трудовом договоре как часть оплаты труда (п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ, письма Минфина РФ от 14.09.2016 № 03-04-06/53726, от 14.01.2019 № 03-04-06/1153, ФНС РФ от 17.10.2017 № ГД-4-11/20938@).

Оплата организацией за своих сотрудников стоимости проживания признается их доходом, полученным в натуральной форме — пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ.

Тогда расходы на оплату труда, в том числе в натуральной форме, отражаются с использованием счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н). Перечисление арендной платы арендодателю отражается по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Проводки в таком случае будут следующими.

Если компания платит за наем жилья для сотрудника, такие суммы могут отражаться в составе расходов по обычным видам деятельности в месяце, за который начисляется арендная плата, в размере, установленном договором (п. 11 ФСБУ 25/2018, пп. 5, 6, 6.1, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н).

Бухгалтерские записи в этом случае будут следующими.

Арендные платежи за арендованное имущество в налоговом учете признают прочими расходами, связанными с производством и реализацией, на последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 10 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

По общему правилу расходы признаются при выполнении условий, предусмотренных ст. 252 НК РФ. Они должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и произведены с целью получения дохода.

С другой стороны, расходы на аренду квартиры для сотрудника могут быть отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, как суммы выплаченных подъемных в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, при условии соответствия данных расходов положениям п. 1 ст. 252 НК РФ согласно пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Траты на найм для работника жилого помещения могут также учитываться для целей налогообложения в качестве расходов на оплату труда на основании п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ как другие виды расходов, произведенных в пользу работника и предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором.

По вопросу учета расходов работодателя на возмещение затрат иногородних работников по найму жилого помещения ФНС придерживается следующего мнения. Если возмещение указанных трат – это форма оплаты труда и условие в трудовом договоре, то такое возмещение можно учитывать в составе расходов на основании ст. 255 НК РФ при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 3 письма ФНС РФ от 17.10.2017 № ГД-4-11/20938@).

Минфин, в свою очередь, считает, что если расходы компании на оплату найма жилья для работников являются формой оплаты труда и условием в трудовом договоре, то такие расходы могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций как заработная плата, выраженная в натуральной форме. Если данные расходы носят социальный характер, они не учитываются при определении налоговой базы на основании п. 29 ст. 270 НК РФ (п. 3 письма Минфина РФ от 07.07.2022 № 03-04-06/65366, п. 3 письма Минфина РФ от 14.01.2019 № 03-04-06/1153).

По мнению Минфина, расходы на оплату жилья работнику организации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 20 процентов месячного заработка этого работника с учетом премий и надбавок, при условии заключения с ним трудового договора. (письма Минфина РФ от 14.09.2016 № 03-04-06/53726, от 22.10.2013 № 03-04-06/44206 и от 30.09.2013 № 03-03-06/1/40369).

Если компания решит признать расходы на оплату жилья сотрудникам при налогообложении прибыли в полном объеме, то, вероятнее всего, свою позицию она будет отстаивать в суде.

С позицией Минфина можно поспорить на основе следующих аргументов:

• на расходы по найму жилых помещений не распространяется 20-процентное ограничение, установленное в отношении заработка в неденежной форме (ст. 131 ТК РФ), так как затраты организации на аренду жилых помещений для сотрудников не являются частью заработной платы и расходы на содержание сотрудников (в том числе связанные с арендой для них жилья) к ней не относятся. Поэтому при расчете налога на прибыль затраты на аренду квартир для работников учитываются в полном размере;

• установленное ограничение относительно выплат в неденежной форме распространяется только на заработную плату сотрудников и не подлежит применению к иным выплатам в их пользу, к которым в том числе относится оплата аренды жилых помещений (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 12.09.2014 № Ф05-9828/14 по делу № А40-9805/14).

Группу расходов, к которой относятся указанные затраты, компания определяет самостоятельно (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Расходы в виде страховых взносов, начисленных на выплаты работникам, учитываются в составе прочих расходов на дату начисления страховых взносов (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При решении вопроса о том, облагать или нет НДФЛ выплаты по договорам аренды жилья у физлица, нужно выяснить, является ли физлицо-арендодатель ИП или плательщиком налога на профессиональный доход в отношении выплачиваемого дохода. Если арендодатель – индивидуальный предприниматель, то он самостоятельно уплачивает НДФЛ (пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 227 НК РФ). Если он самозанятый, то освобожден от уплаты этого налога (ч. 8 ст. 2 Закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ).

Если приведенных обстоятельств нет, то необходимо удержать НДФЛ в размере 13 процентов от суммы арендной платы (пп. 4 п. 1 ст. 208, пп. 1, 2 ст. 226 НК РФ). В отношении доходов, превышающих 5 млн рублей, применяется повышенная налоговая ставка 15 процентов.

Оплата компанией аренды жилья за работников в их интересах, по мнению Минфина России, является их доходом, полученным в натуральной форме (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ), и включается в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 письма Минфина РФ от 14.01.2019 № 03-04-06/1153, п. 1 письма Минфина РФ от 07.07.2022 № 03-04-06/65366).

В то же время в пункте 3 «Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ», утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015, указано, что оплата за физическое лицо товаров (работ, услуг) не облагается НДФЛ, если это обусловлено прежде всего интересом оплачивающего их лица, а не личными нуждами гражданина. Однако сложно будет доказать налоговым органам, что аренда жилья осуществляется в интересах работодателя и НДФЛ удерживать не нужно. Скорее всего, такую позицию придется отстаивать в суде.

Исчисление суммы НДФЛ производится на дату фактического получения дохода, которая определяется в данном случае в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ как день передачи дохода в натуральной форме, то есть как день оплаты организацией стоимости жилья.

Исчисленная сумма НДФЛ удерживается за счет любых доходов, выплачиваемых работнику в денежной форме, например из причитающейся ему очередной заработной платы. При этом удерживаемая сумма НДФЛ не может превышать 50 процентов от суммы дохода, выплачиваемого в денежной форме (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Налог перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты работнику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Финансовое ведомство считает, что сумма оплаты организацией аренды жилого помещения, предоставляемого работнику, облагается страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплата в натуральной форме в рамках трудовых отношений (п. 2 письма МИнфина РФ от 14.01.2019 № 03-04-06/1153, п. 2 письма Минфина РФ от 07.07.2022 № 03-04-06/65366).

Возмещение сотрудникам аренды жилья при переезде в другую местность.

Компенсация затрат на наем жилого помещения может рассматриваться как часть расходов на обустройство на новом месте жительства при переезде и, соответственно, не облагаться НДФЛ на основании п. 1 ст. 217 НК РФ. По мнению Минфина, суммы возмещения расходов работника по обустройству на новом месте жительства при переезде на работу в другую местность освобождаются от обложения НДФЛ, в том числе при условии, что такое возмещение производится в соответствии со ст. 169 ТК РФ (письмо Минфина РФ от 01.10.2020 № 03-04-05/85847). Компенсация затрат на наем жилья на новом месте жительства в ст. 169 ТК РФ прямо не указана, поэтому вопрос о ее обложении НДФЛ является спорным.

Есть разъяснения Минфина, согласно которым НДФЛ не облагаются только выплаты, непосредственно связанные с переездом. При этом ведомство исходит из формальной трактовки НК РФ, то есть слова «включая переезд на работу в другую местность» понимаются как освобождение от обложения НДФЛ только расходов на переезд (проезд) в другую местность. По мнению Минфина, освобождение по п. 1 ст. 217 НК РФ не распространяется на компенсацию расходов работника на обустройство на новом месте, в том числе на компенсацию расходов на наем жилья работника, переехавшего в другую местность (письмо Минфина РФ от 19.03.2021 № 03-15-06/19723).

ФНС также придерживается мнения, согласно которому сумма возмещения расходов на наем жилого помещения не подпадает под действие данной нормы (п. 1 письма ФНС РФ от 17.10.2017 № ГД-4-11/20938@). В то же время ведомство с учетом п. 3 «Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации», утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015, отмечает, что сумма возмещения не признается облагаемым НДФЛ доходом при выполнении ряда условий. Так, возмещение должно быть предусмотрено трудовым договором, произведено исключительно в интересах организации в порядке, установленном локальным нормативным актом.

В такой ситуации решение о том, облагать или нет НДФЛ компенсацию работнику затрат на наем жилья при переезде организации, следует принять самостоятельно, учитывая, что в случае принятия решения о неисчислении НДФЛ такое решение, возможно, придется отстаивать в суде.

Согласно официальной позиции сумма возмещения расходов на наем жилого помещения облагается страховыми взносами в общеустановленном порядке (письма Минфина РФ от 24.11.2020 № 03-15-06/102261, № 03-15-06/102190, от 12.01.2018 № 03-03-06/1/823, п. 2 письма ФНС РФ от 17.10.2017 № ГД-4-11/20938@)). Обусловлено это тем, что статьей 169 ТК РФ не предусмотрена компенсационная выплата в виде такого возмещения. Аналогичные разъяснения даны Минфином относительно ситуации, когда работодатель оплачивает жилье за работника (п. 2 письма Минфина РФ от 07.07.2022 № 03-04-06/65366, п. 2 письма Минфина РФ от 14.01.2019 № 03-04-06/1153).

В то же время есть другая точка зрения. Подобные расходы могут рассматриваться как часть затрат на обустройство на новом месте жительства. Такие выплаты носят социальный характер и не обладают признаками заработной платы в смысле ст. 129 ТК РФ. Компенсация данных затрат не должна облагаться страховыми взносами на основании пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ, пп. 2 п. 1 ст. 20.2 закона № 125-ФЗ как установленная законодательством (ст. 169 ТК РФ) компенсационная выплата, связанная с переездом на работу в другую местность. Эта позиция подтверждена судебной практикой (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23.11.2020 № Ф09-6258/20 по делу № А60-65067/2019).

В такой ситуации решение о том, облагать или нет страховыми взносами выплачиваемую работникам компенсацию затрат на наем жилья при переезде, организации следует принять самостоятельно, учитывая возможные риски.