Как отражать договоры ГПХ в 6-НДФЛ

Бухгалтеры часто путают трудовые договоры и договоры ГПХ (гражданско-правового характера), хотя порядок отражения выплат по этим договорам в 6-НДФЛ отличается. Поэтому нужно понять разницу между ними.

Гражданско-правовой договор (ГПД, договор ГПХ) — это соглашение, по которому исполнитель обязуется выполнить конкретную работу или оказать услугу, а заказчик — ее оплатить. То есть в отличие от трудового договора организация покупает не рабочее время человека, а результат труда. А как достигнуть результата, он решает самостоятельно. При этом термин «ГПД» не указан в ГК РФ, такого вида договора отдельно не существует. Под ним на практике понимают договоры подряда, услуг, аренды, агентские договоры, которые заключаются с конкретным человеком, а не с фирмой. При этом исполнитель на ГПД не подчиняются правилам трудового распорядка в организации, у него нет  графика работы, должности или начальства.

Для компании договор ГПХ, обычно гражданско-правовой договор, более удобен, чем трудовой. Заказчик по ГПД не обязан компенсировать отпуска, больничные и выполнять другие требования ТК РФ. Процесс заключения и расторжения ГПД не такой сложный, как процесс расторжения договора согласно ТК РФ. К договору ГПХ не применяется требование о соблюдении МРОТ, срок соглашения также может быть любым. Частота оплаты в ГПД может быть согласована, а ТК РФ обязывает платить зарплату дважды в месяц. С выплат по ГПД не надо платить взносы на ВНиМ, а взносы на травматизм платят, только если это предусмотрено договором. Однако на вознаграждения по ГПД начисляется НДФЛ.

В российской практике договоры ГПХ часто заключают вместо трудового для прикрытия  трудовых отношений. Такие действия строго запрещены законом (ст. 15 ТК РФ). Подменять трудовой договор гражданско-правовым рискованно. Если договор признают трудовым, организации грозит штраф от 50 до 100 тыс. рублей и доначисление взносов. Кроме того, суд может обязать работодателя выплатить сотруднику все, что полагалось бы по трудовому договору (ст. 5.27 КоАП РФ, п. 24 Постановления Пленума ВС РФ от 29.05.2018 № 15, п. 15 «Обзора судебной практики ВС РФ»).

В отчете 6-НДФЛ нужно указать начисления сотрудникам по ГПХ-соглашениям, с которых заказчик обязан удержать НДФЛ и заплатить его в бюджет (пп. 1, 2 ст. 226, п. 2 ст. 230 НК РФ).
Вознаграждения по гражданско-правовым договорам, с которых налоговый агент НДФЛ не удерживает, фиксировать в расчете не надо. Так, в частности, не отражают в расчете:
• выплаты по гражданско-правовому договору, если он заключен с индивидуальным предпринимателем или самозанятым (Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ), так как эти лица платят налоги за себя самостоятельно;
• суммы, выплачиваемые физлицам за приобретаемое у них имущество. Исключение — выплаты по договорам купли-продажи (мены) ценных бумаг, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 226.1 НК РФ.

Перечисленные лица самостоятельно подают декларации в налоговый орган по своим доходам и они в НДФЛ-отчетность не попадают (пп. 1 п. 1, п. 5 ст. 227, пп. 2 п. 1, п. 3 ст. 228 НК РФ).

Заплатить НДФЛ с дохода исполнителя заказчик обязан не позднее рабочего дня, следующего за днем перечисления вознаграждения (абз. 1 п. 6 ст. 226, п. 7 ст. 6.1 НК РФ). Если датой получения дохода от зарплаты в целях НДФЛ считается последний день месяца (п. 2 ст. 223, п. 3 ст. 226 НК РФ), то для ГПХ этой датой является день получения вознаграждения (п. 1 ст. 223 НК РФ, письмо Минфина РФ от 06.09.2021 № 03-04-05/71980). Этим выплаты по ГПД значительно отличаются от выплат по трудовым договорам, поэтому бухгалтеру не стоит путать штатных работников и сотрудников на ГПД.

Аванс по договору ГПХ — это условие договора, определенное сторонами в добровольном порядке и не являющееся обязательным в силу требований действующего законодательства. Этим объясняется отсутствие особых правил определения даты получения дохода в виде авансов по гражданско-правовым договорам для целей НДФЛ. Как уже было сказано выше, на ГПД днем получения дохода считается день выплаты вознаграждения (п. 1 ст. 223 НК РФ).

Другими словами, на ГПД учет НДФЛ проще, чем на трудовых договорах, так как количество выплат и их периодичность на договорах ГПХ могут быть любыми. Законодатель предоставил сторонам гражданско-правового договора возможность принимать полностью самостоятельное решение о выплате аванса. Таким образом, НДФЛ подлежит исчислению и удержанию на дату фактической выплаты денежных средств, невзирая на их авансовый характер.

Выплаты по гражданско-правовым договорам и удержанный с них НДФЛ указываются в разделе 2 (начиная с отчетного периода, когда они были выплачены, и до окончания отчетного года), а также в справках о доходах и суммах налога физлица (при заполнении расчета за налоговый период). НДФЛ, удержанный за последние три месяца отчетного периода, отражается в разделе 1 независимо от срока перечисления налога.

Вознаграждения по гражданско-правовым договорам нужно включать в расчет 6-НДФЛ начиная с отчетного периода, в котором они были выплачены физлицу, поскольку днем фактического получения таких доходов является дата их выплаты (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Учтите, что дата подписания акта сдачи-приемки работ или услуг значения для 6-НДФЛ не имеет (письма ФНС РФ от 05.12.2016 № БС-4-11/23138@, от 26.10.2016 № БС-4-11/20365 (п. 1), УФНС России по городу Москве от 16.01.2019 № 20-15/003917@). Указанные разъяснения даны в период действия предыдущей формы 6-НДФЛ, утвержденной Приказом ФНС РФ от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@. Полагаем, что они по-прежнему актуальны.

В разделе 1 расчета 6-НДФЛ нужно отразить суммы налога, удержанного за последние три месяца отчетного периода с выплат по гражданско-правовым договорам, независимо от срока его перечисления (пп. 3.1, 3.2 порядка заполнения расчета 6-НДФЛ, письма ФНС РФ от 12.04.2021 № БС-4-11/4935@, от 01.04.2021 № БС-4-11/4351@):
• в поле 020 включить в общий показатель налога, удержанного за последние три месяца отчетного периода, сумму НДФЛ, удержанного с вознаграждения по гражданско-правовым договорам. Срок перечисления налога значения не имеет;
• в поле 021 указать первый рабочий день, следующий за днем выплаты вознаграждения (пп. 6, 7 ст. 6.1, п. 6 ст. 226 НК РФ);
• в поле 022 отразить сумму удержанного НДФЛ, срок перечисления которого приходится на дату, указанную в поле 021.
Если вознаграждение выплачивается физлицу по частям, то каждая из них отражается в отдельном блоке полей 021, 022. Это связано с тем, что сроки перечисления НДФЛ с каждой части выплаченного вознаграждения отличаются.

В разделе 2 формы 6-НДФЛ плату по ГПД и НДФЛ нужно отражать нарастающим итогом начиная с начала выплаты и до окончания года в порядке, указанном ниже (пп. 4.1–4.3 порядка оформления 6-НДФЛ):
• в строке 100 напишите ставку НДФЛ (например, 13);
• в строке 110 – общий размер доходов по всем контрагентам-физлицам с начала года, которые облагаются НДФЛ по ставке из строки 100, включая вознаграждение по договорам ГПХ;
• В строках 111 и 112 ставится ноль, если не было выплат по дивидендам и трудовым договорам;
• в строке 113 — общий размер доходов физлиц по ГПД, облагаемых по ставке из поля 100;
• в строке 120 – число контрагентов, получивших деньги из строки 110;
• в строке 130 — размер НДФЛ-вычетов по доходам из строки 110, в том числе вычеты по доходам от ГПД;
• в строке 140 – общий размер НДФЛ от доходов из строки 110 (с учетом вычетов), включая НДФЛ, исчисленный с договоров ГПХ;
• в строке 160 – общий размер НДФЛ, удержанный с начала года.

Можно проверить правильность заполнения формы 6-НДФЛ, воспользовавшись контрольными соотношениями, направленными ФНС РФ (письмо от 23.03.2021 № БС-4-11/3759@).
При заполнении 6-НДФЛ за налоговый период сведения о выплатах по гражданско-правовому договору и НДФЛ с них нужно включить в справки о доходах и суммах налога физлица.

В качестве образца представлен пример заполнения 6-НДФЛ за 9 месяцев при условии, что НДФЛ удерживался с ГПД.

Образец 6-НДФЛ за 9 месяцев.