Как избежать штрафов при подаче уточненки с доплатой

Уточненную декларацию нужно обязательно представить, если налогоплательщик самостоятельно обнаружил, что не отразил (не полностью отразил) необходимую информацию или нашел ошибки, из-за чего налог уплачен в меньшем размере или не уплачен вовсе (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Основания, при которых налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной декларации в налоговый орган после истечения срока подачи декларации и срока уплаты налога, перечислены в п. 4 ст. 81 НК РФ:

• уточненка подана до того, как инспекция обнаружит ошибку или назначит выездную проверку, при условии, что на момент подачи декларации у налогоплательщика сформировалось положительное сальдо ЕНС, покрывающее недостающую сумму налога и пеней (пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ);
• уточненная декларация представлена после проведения выездной проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога (пп. 2 п. 4 ст. 81 НК РФ).

При применении указанных положений налоговики будут учитывать следующие моменты:

• обнаружение инспекторами неотражения или неполноты отражения сведений в декларации, а также ошибок, из-за которых занижен налог, подтверждается актом налоговой проверки. Если инспекция потребовала дать пояснения до составления акта, это не говорит о том, что она обнаружила ошибки или неотражение сведений (письмо ФНС РФ от 27.12.2023 № БВ-4-7/16343@);
• положительное сальдо ЕНС формируется, если общая сумма, перечисленная как ЕНП, больше совокупной обязанности;
• пени не начисляют на суммы положительного сальдо и суммы, зачтенные в счет исполнения предстоящих обязанностей;
• для освобождения от штрафа условие о наличии положительного сальдо ЕНС соблюдать не нужно, если уточненная декларация к доплате была подана после выездной проверки, которая не выявила нарушения.

Не признается правонарушением неуплата или неполная уплата налога в случае, если у налогоплательщика со дня срока уплаты налога до дня вынесения решения по итогам проверки непрерывно было положительное сальдо ЕНС в размере, достаточном для полной или частичной уплаты. В этом случае штрафа нет в части такого положительного сальдо (п. 4 ст. 122 НК РФ). При этом:

• размер непрерывного положительного сальдо устанавливают за период со срока уплаты налога до дня подачи уточненки;
• если недоимка возникла из-за подачи уточненной декларации за периоды до 1 января 2023 года, то налоговики должны учитывать переплату налога, которая непрерывно была со срока его уплаты и до 1 января 2023 года. После этой даты учитывают непрерывное положительное сальдо ЕНС;

• если налогоплательщик совершил умышленное правонарушение, подпадающее под п. 3 ст. 122 НК РФ, нет оснований не признавать такое деяние нарушением из-за положительного сальдо.

Налоговики обратили внимание, что размер штрафа за неуплату налога подлежит уменьшению при наличии обстоятельств, смягчающих ответственность, к которым могут быть отнесены любые обстоятельства, признаваемые судом или налоговым органом в качестве таковых (пп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ).

При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с установленным размером, но не может быть снижен до нуля рублей (п. 3 ст. 114 НК РФ, п. 30 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ № 2 (2019), утвержденный Президиумом Верховного Суда РФ 17.07.2019). Такими обстоятельствами могут быть:

• самостоятельное выявление ошибок и неточностей налогоплательщиком и подача им уточненной декларации, даже если он не уплатил вовремя налог и пени. В этом случае штраф может быть снижен не менее чем в два раза с учетом других конкретных обстоятельств, смягчающих ответственность;
• наличие положительного сальдо на момент подачи уточненки, увеличивающей налоговые обязательства по итогам налогового периода. Это может привести к снижению размера штрафа пропорционально соотношению размера задекларированного налога к доплате к размеру имеющегося положительного сальдо.