Налоговая оговорка в договоре: образец заполнения

Налоговая оговорка – это специальные условия, которые стороны вправе включить в текст договора поставки, договора подряда или оказания услуг с целью распределить налоговые риски между участниками сделки.

Например, в условиях договора можно предусмотреть компенсацию одной из сторон сделки ущерба, возникшего в результате доначислений, штрафов и иных претензий налоговых органов.

Ниже рассмотрим, какие налоговые оговорки применяются для разных налогов.

Налоговую оговорку можно применять для распределения рисков по НДС, которые возникают между участниками сделки.

На практике покупатели часто включают в текст договора условие, согласно которому продавец обязан соблюдать действующее законодательство по ведению бухгалтерского учета, уплате налогов, взносов и других правил.

В случае доначислений, штрафов или налоговых споров, которые вызваны нарушением данного правила, продавец обязуется компенсировать покупателю убытки.

Отметим, что налоговая оговорка не применяется в случаях, когда в договоре отсутствует информация о ставке и сумме НДС, который уплачивается по сделке. В таких ситуациях покупатель исчисляет налог расчетным методом исходя из стоимости товаров (Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).

Важно также учитывать, что перекладывать обязанности налогового агента по НДС на контрагента посредствам указания в условиях сделки оговорки нельзя. Такие условия сделки будут считаться ничтожными. Например, нельзя возложить обязанность по уплате налога на иностранного контрагента, который продает товары организации, зарегистрированной в России.

Налоговую оговорку можно применять для распределения рисков по налогу на прибыль между участниками сделки.

На практике покупатели зачастую предусматривают в договоре условие, согласно которому продавец обязан иметь необходимые ресурсы для выполнения условий сделки – основные средства, материалы, персонал.

Кроме того, в условиях сделки нередко записывают положение, по которому продавец должен исполнить обязательства по сделке самостоятельно. В случае недостатка персонала и найма подрядчиков данный момент должен отдельно согласовываться с покупателем.

В случае доначислений, штрафов и других претензий со стороны инспекции по причине отсутствия у продавца необходимой материальной базы или же привлечения для исполнения сделки стороннего контрагента — убытки возмещаются покупателю.

Важно учитывать, что оговорку нельзя применять в случаях, если организация является налоговым агентом по налогу на прибыль. Например, нельзя возложить обязанность по уплате налога на иностранного контрагента, который получает доходы от организации, зарегистрированной в России.

Налоговая оговорка не используется в договорах с физическими лицами. Это связано с тем, что обычно НДФЛ удерживают и перечисляют в бюджет налоговые агенты, которые являются источником дохода — то есть организации и индивидуальные предприниматели (ст. 226 НК РФ).

Исключения из этого правила составляют случаи, когда гражданин самостоятельно платит налоги с полученных доходов. Например, самолично НДФЛ с доходов физические лица платят при продаже имущества, а также при осуществлении предпринимательской деятельности.

Перекладывать обязанности по уплате НДФЛ на другое лицо нельзя. Такая возможность законодательством не предусмотрена (п. 5 ст. 3 НК РФ). Поэтому даже если подобное условие будет зафиксировано в договоре, оно будет считаться ничтожным.

Ответственность за своевременное и полное перечисление денег в бюджет всегда возлагается на посредника-агента или же плательщика-гражданина. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина РФ от 13.08.2020 № 03-04-05/71133, от 13.01.2014 № 03-04-06/360, от 25.04.2011 № 03-04-05/3-292, от 15.06.2010 № 03-04-06/3-148.

Содержание налоговой оговорки будет отличаться в зависимости от того, какие именно риски стороны сделки хотят разграничить.

В случае заключения сделки с российским контрагентом в договоре целесообразно предусмотреть оговорку о соблюдении действующего на территории страны законодательства, в частности, правил должной осмотрительности.

Такие условия помогут привлечь контрагента к ответственности за нарушение данных им гарантий и заверений, а также компенсировать имущественные потери, если контрагент окажется недобросовестным (ст. 406.1 ГК РФ).

Пример налоговой оговорки в договоре с российской компанией.

Контрагент в соответствии со статьей 431.2 ГК заверяет и гарантирует покупателю, что:
• является надлежащим образом учрежденным и зарегистрированным юридическим лицом и/или надлежащим образом зарегистрированным предпринимателем;
• исполнительный орган продавца находится и осуществляет функции управления по месту нахождения (регистрации) юридического лица или индивидуального предпринимателя;
• для заключения и исполнения настоящего договора продавец получил все необходимые согласия, одобрения и разрешения, получение которых необходимо в соответствии с действующим законодательством РФ, учредительными и локальными документами;
• имеет законное право осуществлять вид экономической деятельности, предусмотренный договором (имеет надлежащий ОКВЭД);
• не существует законодательных, подзаконных нормативных и индивидуальных актов, локальных документов, а также решений органов управления, запрещающих продавцу или ограничивающих его право заключать и исполнять настоящий договор;
• лицо, подписывающее (заключающее) настоящий договор от имени и по поручению продавца, на день подписания (заключения) имеет все необходимые для такого подписания полномочия;
• уплачивает все налоги и сборы, а также ведет регистры налогового учета и своевременно представляет в налоговые органы налоговую отчетность в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации;
• продавцом уплачиваются все налоги и сборы в соответствии с действующим законодательством РФ, а также им ведется и своевременно подается в налоговые и иные государственные органы налоговая, статистическая и иная государственная отчетность в соответствии с действующим законодательством РФ;
• все операции продавца по покупке товара у своих поставщиков, продаже товара покупателю полностью отражены в первичной документации продавца, в бухгалтерской, налоговой, статистической и любой иной отчетности, обязанность по ведению которой возлагается на продавца;
• продавец представит покупателю полностью соответствующие действующему законодательству РФ первичные документы, которыми оформляется продажа товара по настоящему договору (включая относимые, но не ограничиваясь, как то: счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, спецификации, акты приема-передачи и т. п.);
• полностью отражает в регистрах налогового учета и налоговой отчетности все операции по приобретению товаров (работ, услуг) у своих поставщиков и по реализации товаров (работ, услуг) покупателю, в том числе НДС, выставленный контрагентом покупателю и уплаченный покупателем контрагенту в составе цены товара (работы, услуги);
• товар, поставляемый по настоящему договору, принадлежит контрагенту на праве собственности. В случае если контрагент не является собственником товара, поставляет товар на основе агентского или иного посреднического договора и за соответствующее вознаграждение, то контрагент как агент (комиссионер) имеет все необходимые в соответствии с действующим законодательством полномочия для заключения настоящего договора и поставки товара.

Далее договором стороны вправе предусмотреть штраф (неустойку) за нарушение заверений, размер которого будет определяться исходя из сумм недоимки, пеней и штрафа, доначисленных вступившим в силу решением налогового органа по операциям с таким контрагентом.

Если же сделка заключена с иностранным контрагентом, то в условиях договора стоит предусмотреть оговорку о распределении обязанности по уплате обязательных платежей (gross-up). Наличие данной оговорки будет означать, что сумма по договору указана без учета налогов, которые сторона может быть обязана заплатить по сделке.

Такие условия помогут снизить риск получить вознаграждение в размере меньше запланированного из-за уплаты региональных налогов.

Пример налоговой оговорки в договоре с иностранным контрагентом.

Стороны соглашаются, что в случае осуществления каких-либо платежей по настоящему договору стороны обязуются производить такие платежи (включая компенсацию убытков и расходов) без каких-либо налоговых, банковских и прочих удержаний.
В случае если налоговое, банковское или прочее удержание должно быть произведено сторонами по закону, сумма причитающегося платежа должна быть увеличена на сумму, которая необходима для того, чтобы (после налогового, банковского и прочего удержания) сумма платежа оставалась такой же, как в случае, если бы налоговое, банковское и/или прочее удержание не требовалось бы и не имело места.

Законодательство позволяет взыскивать через суд убытки, связанные с невыполнением контрагентом условий или заверений, прямо перечисленных в договоре. В том числе это правило действует в отношении условий, которые записаны в налоговой оговорке (ст. 431.2 ГК РФ).

Подавляющее большинство судебных решений по данной теме принимается в пользу взыскателя. Но на практике встречаются и отказы, которые вызваны тем, что оговорками налогоплательщики фактически страхуют противоправный интерес в неуплате обязательных платежей в бюджет (Решение Арбитражного суда Ростовской области от 03.10.2018 № А53-20065/2018).

Однако нужно учитывать, что само по себе наличие налоговой оговорки в договоре не защищает от претензий со стороны инспекции или недобросовестных контрагентов.

Так в случае, если контрагент добросовестный, то оговорка является дополнительным условием, которое фактически не применяется. Если же контрагент не исполняет условия сделки, то взыскать с него убытки через суд будет практически невозможно.